Одним из основных таких факторов является вид деятельности предприятия. Например, объем и сложность бухгалтерской работы на производственном и торговом предприятиях даже сравнивать не стоит – учет в производстве многократно сложнее и запутаннее.

Кроме этого, своя специфика имеется у предприятий одного вида деятельности, но разной направленности. Предположим, что вы являетесь владельцем нескольких торговых предприятий: одно занимается торговлей спиртными напитками и табачными изделиями, другое продает продукты питания, а третье – какие-нибудь нематериальные активы (например, программное обеспечение для компьютеров). Очевидно, что степень загруженности и ответственности бухгалтеров на всех трех предприятиях будет совершенно разной. Самая трудная работа будет у главного бухгалтера предприятия по торговле спиртными напитками и табачными изделиями, после него следует главный бухгалтер предприятия по торговле продуктами питания, и на последнем месте по сложности, ответственности и загруженности – главный бухгалтер компании, занимающейся реализацией программного обеспечения.

Казалось бы, почему такая разница?

Что касается предприятия по торговле спиртными напитками и табачными изделиями, то оно (а значит, и его главный бухгалтер) всегда будет находиться под пристальным вниманием государства: как известно, самая выгодная торговля – это торговля людскими пороками, и государство это прекрасно понимает. Такой компании обеспечены постоянные проверки, различного рода санкции (не секрет, что отечественное законодательство позволяет привлечь к ответственности даже младенца), а его главному бухгалтеру – постоянная нервотрепка, регулярная сверхурочная работа и вечная головная боль (причем даже больше, чем у директора). Очевидно, что все эти «прелести» должны компенсироваться достойной заработной платой и хорошим социальным пакетом – в противном случае ваш бухгалтер либо начнет воровать (не таскать же для директора и учредителей каштаны из огня просто так!), либо сопьется (продукция способствует...).

У главного бухгалтера предприятия, занимающегося реализацией продуктов питания, текущей работы будет не меньше, но вот головной боли и нервотрепки – значительно меньше. Конечно, продукты питания государство тоже пристально контролирует (особенно с точки зрения сертификации – ведь речь идет о здоровье людей!), но далеко не так бдительно, как спиртное и сигареты. Тем более что многие специфические особенности предприятия, торгующего продуктами питания, на которые часто обращает внимание государство, остаются за пределами сферы деятельности главного бухгалтера: например, сертификация продукции, соблюдение условий хранения продуктов питания и их перевозки и др. С другой стороны, такие компании обычно располагают очень широким ассортиментом реализуемой продукции (одних чипсов может быть 20 видов), а также большим количеством контрагентов (особенно покупателей). В первую очередь это относится к предприятиям, которые реализуют продукцию мелким и средним оптом и работают непосредственно с магазинами. Главный бухгалтер в таком случае тоже наверняка потребует высокой заработной платы и хорошего социального пакета; и если вы хотите, чтобы он честно работал на протяжении максимально возможного количества времени, к этим требованиям следует отнестись внимательно.

Более простая и спокойная работа будет у главного бухгалтера предприятия, занимающегося торговлей программным обеспечением (либо иными нематериальными ценностями – например, авторскими правами). Ассортимент реализуемой продукции достаточно специфичен, и проверка такой компании может потребовать от проверяющих дополнительных специальных знаний. Очень сложно проверить, например, складские остатки, а арестовать склад при обнаружении каких-либо нарушений – и вовсе невозможно. В штатном расписании отсутствуют грузчики, складские работники, экспедиторы, в связи с чем уменьшается объем работ по начислению заработной платы и удержаниям из нее. Поэтому бухгалтеру такого предприятия работать легче и спокойнее, чем его упомянутым выше коллегам, и, соответственно, уровень оплаты его труда может быть ниже.

Аналогичные особенности могут наблюдаться и на предприятиях других видов. Например, одно дело – когда предприятие производит фарш из рыбы, и совсем другое – моющие средства. В первом случае бухгалтеру будет работать намного проще, чем во втором. Почему?

Для производства фарша требуется сырье меньшего ассортимента (несколько видов рыбы); ассортимент выпускаемой продукции тоже невелик – фарш один, фарш другой, ну, может быть, еще фарш третий; поставщиков немного (а может быть, вообще один: какой-нибудь рыбхоз). Соответственно документооборот совсем небольшой, а значит, и работы у бухгалтера немного. Что касается производства моющих средств, то здесь ассортимент и сырья, и выпускаемой продукции очень большой (одних порошков видов десять, да еще и мыло, и чистящие средства, и т. д.), как правило, – много поставщиков. Поэтому уровень оплаты труда бухгалтеров на таких предприятиях должен существенно различаться.

Еще один фактор, который должен приниматься во внимание при определении размера заработной платы бухгалтера, – это право подписи документов (образец подписи заверяется нотариально и хранится в банке на специальной карточке). Если бухгалтеру предоставлено право подписи – то и получать он должен, несомненно, на порядок больше: ведь в этом случае он несет большую ответственность. Некоторые бухгалтеры при обсуждении размера своей зарплаты с потенциальным работодателем сразу оговаривают сумму, которую желают получать только за то, что им будет предоставлено право подписи документов, ну и плюс к ней – собственно оплата труда. Если права подписи нет – размер заработной платы уменьшается на указанную сумму. Например: $300 – только за подпись, и еще $1000 – оплата труда, итого заработная плата – $1300. Без права подписи – заработная плата $1000. Отмечу, что это справедливо: за все надо платить, в том числе и бухгалтеру за принимаемую им на себя ответственность. Если проигнорировать данный фактор – не исключено, что бухгалтер решит «восполнить этот пробел» самостоятельно, тайком от директора и учредителей. Иначе говоря, если вы не учтете этот момент, то тем самым невольно можете подтолкнуть бухгалтера к обману и воровству.

Важный фактор, который необходимо обязательно учитывать, – это оформление отношений со своим бухгалтером.

Оформленный бухгалтер всегда «стоит» дороже, чем его «свободный» коллега. Стоит ли говорить, что здесь экономить не нужно? Если уж вы по каким-то причинам не хотите зачислять бухгалтера в штат, то нужно хотя бы скрепить отношения с ним трудовым договором, уделив особое внимание вопросам ответственности бухгалтера перед предприятием. К сожалению, в настоящее время нередки случаи, когда бухгалтер принимается на работу «под честное слово». Как правило, это встречается только в небольших компаниях (средний и крупный бизнес так не рискует). Такой бухгалтер может работать как по совместительству, так и полный рабочий день. Если отношения с бухгалтером никак не оформлены – не удивляйтесь, если в один прекрасный день он просто сбежит от вас со всей наличностью, не забыв предварительно перевести все имеющиеся на счете фирмы безналичные деньги в «надежное» место.

Многие руководители, планируя организационную структуру своего предприятия, ставят главного бухгалтера на один уровень с начальниками других отделов и назначают всем начальникам одинаковую заработную плату. Так вот: подобный подход несправедлив. Ведь ответственность главного бухгалтера несоизмерима с ответственностью остальных начальников отделов. Напомню еще раз, что именно главный бухгалтер, а не начальник отдела продаж, главный финансовый менеджер, начальник отдела поставок или кто-то еще (не считая, конечно, директора) будет отчитываться и отвечать перед государством за законность проводимых финансово-хозяйственных операций, да и, в принципе, за все финансовые показатели деятельности предприятия. Поэтому и заработная плата главного бухгалтера должна быть минимум на 25–30 % выше, чем у других начальников отделов. В противном случае неизбежно недовольство: как же, мол, так, я тут за всех отвечаю – а получаю наравне с остальными? От такого недовольства до воровства, обмана и злоупотребления – один шаг.

Следует учитывать и такой фактор, как соответствие заработной платы вашего бухгалтера его семейному и материальному положению. Уже на этапе собеседования необходимо определить, достаточно ли будет человеку предлагаемой заработной платы для удовлетворения насущных потребностей. Рассмотрим этот фактор подробнее.

Что касается семейного положения (разумеется, семейному человеку нужно больше денег, чем его «свободному» коллеге), то это выясняется довольно легко. Например, необходимую информацию можно просто посмотреть в анкете. Ну а дальше – самостоятельно думайте, предполагайте, вникайте: например, если у кандидата есть 15-летний сын, то, возможно, через пару-тройку лет он поступит в институт и родителям придется оплачивать ему учебу. Как это увязывается с заработной платой, которую вы предлагаете человеку? А если у него еще и 17-летняя дочь, то не исключено, что через те же несколько лет она надумает выходить замуж и вашему бухгалтеру потребуется много денег на свадьбу, подарки и т. п. Хватит ли ему заработной платы, чтобы с уверенностью смотреть в будущее? Или для решения финансовых проблем придется использовать «нетрадиционные методы», злоупотребляя служебным положением?

Нелишним будет уточнить, например, как у кандидата на должность бухгалтера обстоят дела с жилплощадью. Если выяснится, что он недавно купил квартиру в кредит и выплачивает за нее, например, $500 в месяц, то очевидно, что заработная плата в $700 для него безнадежно мала. Если же человек, несмотря ни на что, согласился на такие условия, то следует задуматься о целесообразности принятия его на работу – ведь, скорее всего, жизнь заставит его воровать и обманывать.

Ну и, конечно, полезно знать, каковы, хотя бы примерно, текущие финансовые потребности человека. Лучше всего, когда человеку достаточно «нормального минимума»: хорошая машина и квартира, качественное питание и т. д. Если же бухгалтер желает по пятницам посещать казино, каждый месяц обновлять гардероб всей семьи в дорогом бутике, а каждый год менять машины себе и жене, то вам с ним явно не по пути. Нет, конечно, вы можете предложить ему астрономическую заработную плату, но, скорее всего, в этом случае уже в скором будущем вашей фирме бухгалтер не понадобится – считать будет просто нечего. Впрочем, аналогичный результат будет и в том случае, если вы предложите ему зарплату, которую планировали заранее: недостающую сумму такой человек «доберет» самостоятельно.

В этом разделе мы приведем несколько полезных советов, касающихся оплаты нелегкого бухгалтерского труда.

Говоря о заработной плате, необходимо отметить такой отрицательный фактор, как задержка выплаты заработной платы. Как бы плохо ни шли дела у вас на фирме, как бы вы ни задерживали зарплату своим работникам, помните: главный бухгалтер должен получать заработную плату во что бы то ни стало вовремя и в полном объеме (это можно делать втайне от остальных сотрудников).

Некоторые руководители привязывают размер заработной платы к финансовым показателям работы предприятия. Однако доход главного бухгалтера не должен зависеть от этих показателей – в противном случае у него будет соблазн заниматься приписками и искусственно завышать отчетные данные.

Иногда директора практикуют обратное: привязывают заработную плату главного бухгалтера к сумме уплаченных предприятием налогов: чем меньше налогов – тем больше заработная плата. Самые отчаянные руководители даже штрафуют бухгалтеров за слишком большие суммы уплаченных налогов. Стоит ли говорить, какими серьезными неприятностями может обернуться подобная практика в случае налоговой проверки? Ведь бухгалтер такой фирмы, стремясь повысить себе заработную плату, будет стараться всеми правдами и неправдами уменьшить сумму налогов, уплачиваемых предприятием.

Еще одна распространенная ошибка, которую часто допускают руководители, – это назначение главному бухгалтеру необоснованно высокой зарплаты. Конечно, такой работник должен получать достойное вознаграждение за свой труд, но перегибать палку не следует. В противном случае велик риск того, что ваш бухгалтер, поработав полгода или год и решив свои насущные финансовые проблемы, уволится и найдет себе более спокойное место. Причем не исключено, что он с самого начала определит такой «план действий», и вам очень повезет, если он будет хоть мало-мальски выполнять свои обязанности, а не просто «отбывать номер» и ждать удобного момента для увольнения. В такой ситуации вам не позавидуешь – нет ничего более тоскливого и безнадежного, чем восстановление запущенной бухгалтерии.

Нередко причиной воровства и обмана со стороны бухгалтера являются не природная жадность и склочность, недовольство своей заработной платой, «воровская» натура или что-то в этом роде, а сложные жизненные обстоятельства, которые возникают, как правило, неожиданно. К таким обстоятельствам можно, например, отнести следующие: болезнь близких (для лечения требуется большая сумма денег), внезапная потеря накоплений (шел покупать машину и потерял деньги), пожар, автомобильная авария и т. п. Человек, не видя выхода из такой ситуации, вполне может злоупотребить служебным положением для решения неожиданно свалившихся проблем.

В такой ситуации некоторую житейскую мудрость следует проявить и вам – руководителю предприятия. Во-первых, желательно быть в курсе проблем, которые возникают у ваших подчиненных (в данном случае – у бухгалтера). Если вы более-менее владеете ситуацией, вам станет известно о проблеме: такими новостями люди обычно делятся с коллегами по работе. Во-вторых, нужно обязательно предложить человеку, попавшему в сложную жизненную ситуацию, посильную помощь – либо за счет предприятия, либо за счет каких-то личных возможностей. За счет предприятия можно, например, выделить материальную помощь или временно предоставить служебную машину взамен разбитой личной. Если фирма занимается строительством, можно помочь материалами и рабочей силой для устранения последствий пожара и т. д. А может, ваш друг детства сейчас является главным врачом больницы и поможет бесплатно или недорого сделать близкому родственнику бухгалтера операцию, реальная стоимость которой равняется двадцати его заработным платам?

Иначе говоря, если вы не поможете в трудной жизненной ситуации вашему бухгалтеру, то не исключено, что он будет решать свои проблемы за счет фирмы самостоятельно, злоупотребляя служебным положением. И, говоря по-человечески, упрекнуть его за это будет трудно: ведь не по своей воле он будет жульничать, не потому, что он вор и обманщик, а по причине возникновения очень сложной жизненной ситуации, которую даже врагу не пожелаешь.

Иногда бухгалтер вынужден идти на мошеннические действия по причине того, что его к этому принуждают, например – с помощью шантажа или запугивания. Кто же может шантажировать такую заметную личность, как бухгалтер предприятия?

Как ни парадоксально, но шантажировать бухгалтера могут те, кто по роду своей деятельности и по долгу службы должен находиться на страже законности и порядка, например сотрудники налоговой полиции.

Выглядит это обычно так: бухгалтера вызывают в налоговую полицию якобы для прояснения какого-то вопроса относительно деятельности компании. Однако встреча происходит не в кабинете, а, например, в кафе неподалеку или вообще на свежем воздухе. Там бухгалтеру говорят прямо: каждый месяц он должны «отстегивать» определенную сумму наличными и за это предприятие будет работать спокойно. Не будет ни проверок, ни санкций, а в случае возникновения затруднительных ситуаций (например, все-таки пришла какая-то проверка из налоговой, или из отдела по борьбе с экономическими преступлениями, или еще откуда-то) он может обращаться – все проблемы будут решены. При этом особо подчеркивается: никто на предприятии знать об этом не должен, в том числе и директор.

С одной стороны, бухгалтеру такое предложение малоприятно: от карательных органов всегда следует держаться подальше, и уж тем более нежелательно вступать с ними в сомнительные сделки. С другой стороны, представители налоговой полиции дают ему своего рода «карт-бланш» на любые нарушения в бухгалтерии, обещая решить все проблемы с любыми проверками (ведь они сами заинтересованы в «тишине и спокойствии»). Поэтому возникшей ситуацией вполне можно воспользоваться для извлечения личной выгоды: например, собирая сумму наличных денег для вымогателей, можно позаботиться и о себе. Ну а как собрать наличные деньги – это уже вопрос технический: можно схимичить с командировками, можно выписать заработную плату на «мертвую душу», можно сэкономить на хозяйственных расходах и т. д.

Отмечу, что вымогатели могут брать мзду не только наличными деньгами, но и, так сказать, натурой – продукцией предприятия. В этом случае наиболее вероятный путь, по которому пойдет бухгалтер, – это махинации с оприходованием и списанием товарно-материальных ценностей (подробнее такие махинации рассматриваются ниже, в разделе «Операции с материальными ценностями»).

Однако подобные угрозы могут исходить не только от представителей фискальных органов, но и от конкурентов. Например, бухгалтер может получить следующую угрозу от конкурентов предприятия: мол, если ты не убедишь директора заключить контракт именно с этим поставщиком, мы сообщим в налоговую инспекцию, что у вас на предприятии выплачивается заработная плата в конвертах, или что вы реализуете товар за «черный нал», или что-то еще. В результате к вам придет серьезная проверка. «И не вздумай жаловаться директору – хуже будет!» – напоследок угрожают они. И добавляют: «Зато если все будет в порядке, мы тебя не обидим – получишь откат в размере стольких-то процентов от суммы контракта».

Не секрет, что в большинстве случаев бухгалтер боится проверки гораздо больше, чем руководитель предприятия, поэтому угроза «стукачества» в налоговую инспекцию может подействовать (правда, опытного бухгалтера этим не испугаешь – он просто пошлет таких «стукачей» куда подальше). Кроме этого, свою роль играет и обещанное денежное вознаграждение. Если бы не обещанный откат, то, возможно, бухгалтер довел бы до сведения руководителя предприятия о том, что получил угрозу от конкурентов. Правда, в подобных случаях бухгалтера обычно обманывают и никакого вознаграждения после заключения контракта не выплачивают. Но он же этого не знает! И поэтому прилагает все усилия для того, чтобы убедить руководителя в целесообразности заключения контракта именно с «нужным» контрагентом, не думая о выгоде для предприятия.

Следует отметить, что опытный бухгалтер согласится далеко не на каждое такое предложение. Он будет принимать только те из них, которые заведомо не должны вызвать никаких подозрений у руководства.

Пример такого предложения – откат за перечисление денежных средств за участие в каком-либо семинаре (по исчислению НДС, по расчету таможенных платежей, по многовалютному учету и т. д.). Как известно, такие семинары в настоящее время не проводит только ленивый, и многие из них отнюдь не дешевые (особенно если семинар рассчитан не на один, а на два и более дня), поэтому и сумма отката очень даже привлекательна.

Еще полбеды, если ваш бухгалтер получил откат за оплату семинара, но при этом посетил этот семинар и получил там знания, которые будут полезны для выполнения должностных обязанностей. На практике бывает гораздо хуже: деньги за семинар перечислены, бухгалтер получает за это неплохой откат и затем один или несколько дней не появляется на работе, мотивируя это тем, что он находится на семинаре. Директору и невдомек, что на самом деле никакого семинара нет, деньги у него попросту украдены, а бухгалтер организовал себе небольшой оплачиваемый отпуск. Причем бухгалтер может сам выдумать такую схему и привлечь для ее реализации кого-либо из своих знакомых – тогда речь будет идти уже не об откате, а просто о разделении полученной суммы поровну. Кроме этого, главный бухгалтер может организовать подобное «посещение семинара» не для одного себя, но и еще для кого-нибудь из бухгалтерии, например «пойти на семинар» вместе со своим заместителем, приняв его «в долю» (разумеется, сумма оплаты и последующего вознаграждения соответствующим образом увеличится).

Поэтому, если ваш бухгалтер говорит, что он желает посетить семинар (курсы, занятия и т. п.), который нужно оплатить, к этому следует отнестись внимательно. Рекомендуется сразу же выяснить для себя следующие моменты.

– Действительно ли бухгалтеру необходимо посетить этот семинар? Может, тема семинара никак не касается того, чем занимается ваше предприятие? Например, если вы торгуете строительными материалами, а бухгалтер желает посетить семинар, посвященный вопросам уплаты НДС на предприятиях общепита, то это следует расценивать как тревожный сигнал.

– Кто проводит семинар? Имеет ли право организация, которой необходимо перечислить деньги за участие, проводить подобные мероприятия? Не будет лишним поинтересоваться у своих коллег – руководителей предприятий, слышал ли кто-нибудь из них о такой организации или, может быть, посещал ее семинары.

– Кто является получателем денежных средств, которые должны быть перечислены за участие в семинаре? Если в качестве получателя выступает какой-то посредник, а среди документов на оплату присутствует договор перевода долга либо какой-то аналогичный документ, то, скорее всего, ваш бухгалтер что-то скрывает.

– Где будет проводиться семинар? Рекомендуется связаться с организатором и выяснить этот момент. Если предполагается проведение семинара на арендуемой территории, то следует позвонить на предприятие, сдающее помещение в аренду, и уточнить, действительно ли тогда-то и в такое-то время там будет проходить семинар, который проводит такая-то организация.

Если вы все-таки согласились оплатить семинар и отпустить на него бухгалтера, то рекомендуется посетить место проведения семинара и посмотреть, действительно ли ваш бухгалтер там присутствует. Если это не так – у вас появится серьезный повод для подозрений.

Широкое поле для злоупотреблений появляется у бухгалтера, когда предприятие постоянно или периодически испытывает нехватку денежных средств для осуществления текущих платежей. Например, в течение недели вам нужно сделать следующие платежи: предоплата поставщику «Торговый дом», предоплата поставщику «Торговля и кредит», вернуть излишне полученную сумму покупателю «Мир моды», оплатить налоги, а также аренду офиса и склада. Общая сумма платежей составляет, допустим, 300 000 руб.; реально же вы сможете оплатить 200 000 руб.

Из всех перечисленных платежей обязательным и не вызывающим сомнений является лишь оплата налогов – в противном случае родное государство не преминет обложить вас разными пенями, штрафами и т. д. А вот все остальное – это уже как бухгалтер решит, если только он не получал от вас конкретных и строгих указаний на этот счет.

В такой ситуации бухгалтер может позвонить, например, поставщику «Торговый дом» и сказать примерно следующее: «Вы знаете, на этой неделе, а скорее всего, и на следующей мы не сможем перечислить вам предоплату. Вы извините, финансовые проблемы... Уж и не знаю, как тут быть...» Возможно, поставщик просто ответит: «Ну не можете – и ладно, перечислите, когда сможете, но товар получите только после предоплаты». В этом случае можно тут же позвонить другому поставщику и произнести эту же фразу. Но не исключена и другая ситуация, например – когда поставщик ждет конкретно этих денег (ведь у него тоже есть актуальные, запланированные заранее платежи). В таком случае может последовать примерно такой ответ: «Давайте подумаем вместе – может, что-то и придумаем», с последующим предложением личной встречи.

А уже при личной встрече разговор пойдет конкретный: за перечисление денежных средств в полном объеме, который был запланирован ранее, бухгалтер получает откат – например, 5 %. Несложно посчитать, что если сумма платежа составляет 50 000 руб., то сумма отката составит 2500 руб. Неплохая прибавка к заработной плате, не правда ли? И для ее получения достаточно всего лишь выполнить свои служебные обязанности – перевести деньги на счет поставщика.

Кстати, наиболее наглые бухгалтеры практикуют подобное вымогательство даже тогда, когда их предприятие не испытывает никаких проблем с денежными средствами и способно осуществлять все платежи вовремя. В таких случаях бухгалтер просто идет на контакт с теми контрагентами, которые, насколько ему известно, в данный момент остро нуждаются в деньгах, и задержка платежа может стать для них причиной серьезных неприятностей.

Если бухгалтер, что называется, «вошел во вкус», то ради получения личной выгоды он может даже подставить под удар родное предприятие. Наиболее характерная ситуация – это когда после перечисления крупной денежной суммы, за что бухгалтер получил неплохой откат, у предприятия не остается денежных средств для осуществления других срочных платежей (например, налогов). Кроме этого, жажда наживы иногда толкает бухгалтера на то, что он «перегоняет» деньги, даже не удосужившись надлежащим образом документально оформить такой платеж. Впоследствии из-за платежа, который не подтвержден соответствующими документами, компания может иметь крупные неприятности.

Следует учитывать, что для осуществления подобных операций бухгалтер может вступать в сговор с каким-нибудь другим сотрудником фирмы – например, начальником отдела поставок, или снабженцем, или кем-то еще, – который выступает в качестве посредника и тоже участвует «в доле». Причем инициатива может исходить как раз от такого посредника, а не от бухгалтера. Это обусловлено тем, что посреднику проще обсуждать подобные деликатные вопросы с поставщиком, поскольку он непосредственно с ним работает. В результате посредник сначала ведет предварительные переговоры с поставщиком, а затем просто приходит к бухгалтеру и делает предложение, от которого трудно отказаться.

В настоящее время, наверное, уже и не встретишь бухгалтера, который выполнял бы свои обязанности без помощи компьютера и соответствующего программного обеспечения. Причем речь идет не о Windows, Microsoft Office, Internet Explorer и т. д. (использование этих программ подразумевается само собой), а о специализированных программах, предназначенных для автоматизации учетных и управленческих процессов на предприятии. Оказывается, и здесь ушлый бухгалтер может найти лазейку для незаконного обогащения!

Не секрет, что в настоящее время на рынке представлено достаточное количество программных разработок, предназначенных для автоматизации учета и управления на предприятии. Среди наиболее известных можно отметить программы «Галактика», «1С: Предприятие», «Парус» и др. И далеко не все руководители компаний понимают, что нередко выбор бухгалтером той или иной программы зависит не столько от ее функциональности и иных важных качеств, сколько от суммы отката, которую предлагают бухгалтеру производители за выбор их продукта.

Каким образом бухгалтер обычно выбирает программу? Как правило, сначала он советуется с коллегами-бухгалтерами, затем изучает отзывы о разных программах в прессе и в Интернете, выбирает два-тра наиболее подходящих приложения и поочередно беседует с поставщиком (дилером, представителем и т. п.) каждой из них. В процессе этой беседы он и может получить заманчивое предложение, от которого трудно отказаться. Суть данного предложения заключается в следующем: после приобретения программного продукта бухгалтеру наличными выплачивается сумма отката, которая, как правило, составляет определенный процент от суммы сделки (размер процента может быть самым разным – и 5, и 10, и даже 20 %, в зависимости от «торговой политики» и щедрости поставщика).

Справедливости ради отмечу, что поставщик программного обеспечения, как правило, сразу не предлагает потенциальному клиенту откат – ведь не исключено, что бухгалтер самостоятельно примет решение в пользу именно этой программы. Подобное предложение поступает только после того, как все ухищрения торгового агента по продаже программного обеспечения не увенчались успехом, а материальная заинтересованность – последний шанс «подцепить клиента на крюк».

Кстати, выражение «подцепить на крюк» используется здесь совсем не случайно: ведь приобретенный программный продукт требует постоянного обслуживания и обновления, иногда – индивидуальных платных доработок, а это стоит немало. Поэтому предприятие регулярно будет уплачивать поставщику программного обеспечения абонентскую плату, а индивидуальные доработки будут оплачиваться отдельно. Без платных доработок удается обойтись далеко не каждому предприятию, а абонентская плата далеко не всегда подразумевает проведение бесплатных консультаций, вызов специалиста в случае необходимости в офис и некоторые другие действия по сопровождению программы – часто их приходится оплачивать отдельно.

В связи с этим у бухгалтера открываются новые возможности для злоупотреблений. Еще на этапе беседы поставщик может предложить бухгалтеру откат не только от суммы приобретения, установки и внедрения программы, но и от суммы последующих платежей (абонентское обслуживание, платные доработки и т. д.). Иначе говоря, ваш бухгалтер регулярно будет получать прибавку к заработной плате, причем фактически за счет предприятия. Более того, будучи лично заинтересованным в увеличении суммы платежей за сопровождение программы, он, возможно, будет выдумывать и заказывать разные платные доработки (например, добавление в приложение формы документа или разработка нового диалогового окна ввода данных), которые на самом деле вашей компании совершенно не нужны.

Есть даже такие «деятели», которые убеждают директора, что необходимо приобрести не одну, а две или даже более программ, предназначенных для автоматизации учета и управления. Мотивируют они это примерно так: мол, в «Программе 1» лучше всего вести банк и кассовые операции, в «Программе 2» – выписывать накладные, в «Программе 3» – реализовывать налоговый учет. Если директор по своей наивности соглашается с такими «аргументами», то его предприятие будет нести огромные лишние затраты, а бухгалтер – получать откаты сразу от нескольких поставщиков.

Каким же образом можно избежать подобных обманов со стороны бухгалтера?

Ответ на этот вопрос прост: директор должен не пускать процесс выбора и последующего приобретения программного обеспечения на самотек, а лично его контролировать. Не беда, что вы, возможно, не владеете многими тонкостями и нюансами, – на данном этапе это необязательно. Кстати, не стоит забывать, что вам наверняка и самому придется использовать в своей работе выбранную программу (например, работать со сформированными в ней отчетами).

В первую очередь нужно побеседовать с коллегами-директорами и попросить их о небольшой консультации: с какой программой работает их предприятие, каковы ее характерные особенности, почему выбрали именно ее, дорого ли обходится ее сопровождение и т. д. Причем можно привлечь к разговору и бухгалтеров, работающих на этих предприятиях.

После этого рекомендуется самостоятельно провести небольшой мониторинг: изучить отзывы в прессе и Интернете о наиболее популярных программных разработках, побеседовать с поставщиками этих продуктов. Ну и, конечно, директор наравне с бухгалтером обязательно должен участвовать в переговорах с потенциальным поставщиком программного обеспечения и, не стесняясь, высказывать свои сомнения и предположения. Очевидно, что в присутствии директора никто не будет предлагать бухгалтеру откат; кстати, не исключено, что этот откат в конечном итоге предложат вам...

Вид злоупотреблений, о котором рассказывается в данном разделе, встречается в организациях, которые в той или иной степени занимаются благотворительностью, оказывают кому-то безвозмездную помощь и т. п. Как известно, такая помощь оказывается либо в натуральной (продукты питания, одежда, обувь), либо в денежной форме. И недобросовестный бухгалтер в любом из этих случаев может найти лазейку для личного обогащения.

Представим себе такую довольно распространенную ситуацию: ваша фирма занимается торговлей кондитерскими изделиями, и у вас на складе лежит партия шоколада, у которой истекает срок годности. Покупатели не желают брать товар с таким сроком, а поставщик отказывается принимать его обратно. Чтобы добро не пропадало, вы принимаете решение отдать безвозмездно этот шоколад какому-нибудь детскому учреждению (детскому дому, школе-интернату, детской больнице и т. п.) – дети вполне успеют его скушать до истечения срока годности. И детям хорошо, и вам неплохо – получается своеобразная реклама товара: можно не сомневаться, что впоследствии те, кому этот товар достался безвозмездно, именно на него будут обращать внимание в магазинах и ларьках.

Вы вызываете бухгалтера, уточняете, сколько и на какую сумму осталось этого шоколада, и говорите, что держать его на складе нецелесообразно (только место занимает), поэтому лучше безвозмездно передать шоколад какому-нибудь детскому дому, пока он еще пригоден для употребления. Бухгалтер живо соображает, как можно получить из этого выгоду, звонит руководителю детского дома и договаривается о личной встрече (по телефону такие вопросы, само собой, не решаются). На встрече он говорит примерно следующее: мол, так и так, есть возможность помочь вашим обездоленным детишкам, можем безвозмездно передать им кучу шоколада, но, сами понимаете, нужно немножко поделиться с хорошими людьми. Директор детского дома, разумеется, согласен – ведь лучше получить что-то, чем ничего. Далее оговаривается размер «благодарности» – это может быть как определенная сумма наличных денег, так и некоторое количество шоколада (то есть по документам отгружается, например, 5000 плиток, а реально детский дом получит 4500 плиток).

Причем жадность некоторых бухгалтеров, которым поручили осуществить операцию безвозмездной помощи, иногда доходит до маразма. Автор лично сталкивался с такой ситуацией: фирма решила безвозмездно передать нескольким школам определенное количество шоколадной пасты Nutella – из расчета примерно одна баночка 200 г на одного ребенка. Кто покупал эту пасту в расфасовке 200 г, знают, что после ее употребления оставшийся стеклянный стаканчик с крышечкой можно использовать в хозяйстве. Так вот: зная, что с бедных школ взять нечего, бухгалтер поставил условие: окажем помощь только в том случае, если после употребления пасты будут возвращены все оставшиеся от нее пустые стаканчики с крышечками!

Еще проще получить откат в случае, когда фирма оказывает кому-либо безвозмездную финансовую помощь. Здесь бухгалтер, встретившись с получателем помощи, может прямо сказать: так, мол, и так, мы вам перечисляем (или передаем наличными) определенную сумму, а вы нам даете откат в размере, например, 10 % (или 15, или 20 % – сумма может быть любой). Конечно, бухгалтер при этом не говорит, что сумма отката будет направлена прямиком в его карман, – напротив, он утверждает, что эта сумма будет передана «хорошим людям», которые помогли решить вопрос об оказании безвозмездной помощи.

Конечно, злоупотребления вроде тех, которые мы здесь рассмотрели, не наносят материального ущерба предприятию – ведь помощь оказывается безвозмездно, и у фирмы бухгалтер ничего не крадет (вознаграждение он получает от того, кому эта помощь оказана). Но, несомненно, подобные вещи наносят удар по репутации компании. Представьте, что за спиной у директора предприятия, оказавшего безвозмездную помощь, будут говорить: вот, мол, дал детям шоколадной пасты, а стаканчики велел вернуть, – и не стыдно ему! Или – решил, мол, помочь деньгами, так не упустил случая и себе хапнуть. Обидно, не правда ли?

Хитрый бухгалтер может получить свою выгоду от такой операции, как смена обслуживающего банка. Причем инициировать эту смену он может самостоятельно, даже тогда, когда никакой надобности в этом нет.

Бывают ситуации, когда на главного бухгалтера крупной фирмы с большими оборотами выходят представители того или иного банка с предложением перейти на постоянное обслуживание в их банке. Логика банкиров понятна – они хотят переманить к себе богатое предприятие, с солидными оборотами и постоянным большим остатком денежных средств на счете (на счетах). При этом для достижения своей цели они согласны понести определенные расходы, предназначенные для материальной заинтересованности бухгалтера. Иначе говоря, бухгалтеру предлагается некоторая денежная сумма, если он сумеет убедить директора в необходимости перехода в другой банк. Причем часть этой суммы может быть выплачена авансом, а часть – после перехода на полное обслуживание.

В такой ситуации может быть интересным следующее. Представители заинтересованного банка могут предложить не деньги бухгалтеру, а, например, ссуду предприятию на очень выгодных условиях, и сообщить об этом бухгалтеру. Бухгалтер идет к директору и говорит: мол, есть возможность взять ссуду на очень выгодных условиях, через моих хороших знакомых, но – нужно дать им откат. Директор прикидывает и видит – условия вполне приемлемые, даже с учетом оката, и дает добро. Бухгалтер, разумеется, кладет откат в свой карман и оформляет обещанную ссуду в заинтересованном банке. Через некоторое время он приходит к директору и говорит: мол, видите, какой хороший банк, в нашем попробуй допросись кредита, а здесь – пожалуйста, и условия хорошие, и программа «Банк – Клиент» лучше, «а в нашем банке, как мне по секрету друзья сообщили, дела совсем плохи», – в общем, «вешает лапшу на уши» по полной программе, убеждая директора в том, что в интересах предприятия лучше перейти на обслуживание в этом банке. Как правило, опытному бухгалтеру добиться перехода будет несложно. В конечном итоге все довольны: и обслуживающий банк – они добились своего, и директор – он убежден, что его фирма перешла на обслуживание в гораздо лучший банк, а больше всех – хитрый бухгалтер, сумевший поправить свои финансовые дела.

Нередко главный бухгалтер сам может предпринимать попытки сменить банк и заработать на этом. Вообще, это сравнительно несложно (главное, чтобы фирма прочно стояла на ногах и имела солидные обороты, – только в этом случае она может заинтересовать какой-то банк). Например, звонит бухгалтер в какой-либо банк и говорит: так и так, наша фирма хочет сменить обслуживающий банк, мы обратили на вас внимание, нам кажется, что с вами работать будет лучше и т. д. Далее – договаривается о личной встрече и на ней произносит нечто вроде «хорошо, в принципе, нас все устраивает, но есть пара нюансов... я постараюсь их решить... правда, обещать ничего не могу...», то есть откровенно дает понять, что хочет на этом деле заработать. Если в конкретном банке ничего не получается – он связывается со следующим. Очевидно, что при этом бухгалтер меньше всего думает об интересах фирмы и о том, какой банк на самом деле наиболее для нее приемлем, а в первую очередь – о личной выгоде.

Один из самых простых и доступных видов откатов – это откаты от сумм, уплачиваемых поставщикам канцтоваров, бумаги и иных офисных принадлежностей. Не секрет, что на крупной фирме эти суммы могут быть достаточно большими и уплачиваться регулярно – в большинстве случаев закупка осуществляется либо раз в месяц, либо раз в квартал. Поэтому выбор поставщика может зависеть вовсе не от предлагаемого им ассортимента и цен, а от того, кто из поставщиков смог найти общий язык с главным бухгалтером. Так что знайте: если в текущем месяце ваша фирма заплатила за канцтовары $150–200, то, возможно, в карман бухгалтера в виде отката ляжет $15–20.

Не исключено, что в один прекрасный день к вам явится главный бухгалтер и скажет: компьютеры в бухгалтерии устарели («а ведь от бухгалтерского компьютера так много зависит!»), от этих мониторов уже глаза болят, мыши и клавиатуры старые, из принтера уже песок сыпется и т. д. Кроме этого, бухгалтер добавляет, что программа, которая используется для автоматизации бухгалтерского учета, работает с трудом по причине недостаточной производительности компьютеров. В общем, весь смысл сказанного сводится к тому, что срочно необходимо обновить компьютерный парк в бухгалтерии.

Очень может быть, что ваш бухгалтер и прав, тем более если компьютеры в бухгалтерии те же, что и пять-семь лет назад. Однако если вы относительно недавно (год-два назад) покупали новые компьютеры, то в словах бухгалтера следует усомниться. Не исключено, что на него тем или иным образом вышли представители фирмы, торгующей компьютерами и оргтехникой, и предложили обновить компьютерный парк бухгалтерии, разумеется – за соответствующее вознаграждение в виде отката от суммы сделки.

Проверить, действительно ли компьютерный парк бухгалтерии нуждается в срочном обновлении, на самом деле несложно. Для начала необходимо узнать, какими основными техническими характеристиками (в первую очередь к ним относятся тактовая частота процессора, объем жесткого диска и объем оперативной памяти) обладают бухгалтерские компьютеры. После этого можно посоветоваться с кем-либо из знакомых директоров: мол, у меня бухгалтер работает на компьютере с такими характеристиками, а у тебя как? Можно также позвонить в компанию, которая поставляла вам бухгалтерскую программу и занимается ее обслуживанием, и уточнить, какими характеристиками должен обладать компьютер, чтобы без проблем работать с данным приложением. Очень может быть, что после такого изучения вы разрешите заменить только компьютерные мыши и коврики.

Как известно, каждое предприятие периодически тратит определенную сумму наличных денежных средств на различного рода хозяйственные расходы: это могут быть канцтовары, бумага и клей для оклейки окон на зиму, средства для ухода за оргтехникой (например, салфетки для протирки мониторов) и т. д. Конечно, эти затраты обычно не очень велики, но тем не менее некоторые бухгалтеры не против заработать на этом хоть немного, руководствуясь принципом «курочка по зернышку клюет».

В большинстве случаев это выглядит примерно так: бухгалтер получает из кассы предприятия определенную сумму денег на хозяйственные расходы, тратит из них, например, половину (кто там будет проверять – одну пачку салфеток для протирки мониторов он купил в магазине или две?), а вторую половину просто кладет в карман. Для отчетности (чтобы отчитаться за украденные деньги) он просто принесет в бухгалтерию какие-нибудь товарные чеки или копии чеков из магазинов (как известно, достать их не проблема). Проверить такое воровство не очень просто; разве что посмотреть внимательно на документ: может, он нарисован на компьютере или получен с помощью цветного ксерокса?

Кроме этого, нужно всегда интересоваться: как именно планирует потратить бухгалтер сумму, полученную им на хозяйственные расходы? Отчет о деньгах, полученных на хозяйственные расходы, рекомендуется потребовать на следующий же день после их получения: чтобы сходить в магазин за разной хозяйственной мелочевкой, много времени не надо.

Иногда бухгалтер, вступив в сговор с кем-либо из сотрудников фирмы, оформляет на него командировку, выплачивая из кассы причитающиеся по закону суммы (суточные, оплата проезда, компенсация за жилье). Разумеется, для оформления такой командировки необходимы соответствующие оправдательные документы, поэтому обычно для осуществления такой аферы приглашается сотрудник, у которого есть возможность эти документы где-то достать. В зависимости от наличия документов можно оформлять командировку либо на несколько дней, либо на один день – утром уехал, вечером приехал.

Само собой, директору о таких «командировках» бухгалтер ничего не сообщает. Вот здесь и возникает важный вопрос: а как же приказ о направлении сотрудника в командировку, который должен быть подписан руководителем предприятия? Ведь без приказа не может быть командировки – ни одна налоговая при проведении проверки не зачтет эту сумму в состав расходов.

Этот вопрос недобросовестные бухгалтеры решают каждый на свое усмотрение. Одни фабрикуют фальшивый приказ и подделывают подпись руководителя. Другие поступают более хитро: приказ не оформляют, но и сумму командировочных расходов относят не на счет затрат, а на какой-нибудь другой. Например, проводят ее в качестве прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, либо относят на счет «Расходы будущих периодов», откуда не торопятся ее списывать (так и висит эта сумма годами, не особо выделяясь в общей сумме сальдо по этому счету), либо вообще «вешают» на счет «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», где она тоже будет болтаться до бесконечности, – выдумывают, кто во что горазд. В любом случае без приказа о командировке бухгалтер не будет относить ее на затраты – ведь именно порядок списания затрат налоговые органы проверяют в первую очередь.

Тем не менее отмечу: такой способ воровства сопряжен с достаточно высоким риском, и более-менее серьезная налоговая проверка без особого труда выявит подобные злоупотребления. Это может сделать и директор – нужно внимательно следить за движением денежных средств в кассе предприятия и требовать немедленного отчета по любым непонятным суммам.

Кстати, невнимательный руководитель может сам невольно помочь бухгалтеру совершить подобное злоупотребление. Нередко подчиненные (и в том числе бухгалтеры) подсовывают директору на подпись бумаги, когда тот занят (например, говорит по телефону) или просто очень спешит (например, на деловую встречу). В таких случаях директор может подписать документ, толком не разобравшись, для чего он предназначен. Таким документом вполне может быть фальшивый приказ о направлении сотрудника в командировку – в такой ситуации бухгалтеру будет намного проще оформить «левую» командировку, провести ее по учету в соответствии с действующим законодательством и отчитаться перед налоговой инспекцией при проведении проверки.

Как известно, банк обычно списывает со счета клиента определенную сумму денежных средств за кассовое обслуживание. Она рассчитывается как определенный процент (например, 1 или 2 %) от суммы снимаемых со счета наличных денег. Иначе говоря, если ваш бухгалтер получил в банке наличными 10 000 руб., а комиссия за банковское обслуживание составляет 1 %, то остаток по счету в банке уменьшится на 10 100 руб.

Казалось бы, все просто и ясно, и никаких лазеек для мошенничества в данной ситуации нет. Однако и здесь жадный до легкой наживы бухгалтер может найти способ заработать. Правда, нельзя сказать, что это позволит ему быстро разбогатеть, но все же немного поправить свое финансовое положение (особенно если предприятие часто и помногу получает наличные деньги в банке) вполне реально.

Можете ли вы, как руководитель предприятия, прямо сейчас самостоятельно, не спрашивая бухгалтера и не звоня в банк, ответить на простой вопрос: какой процент берет ваш банк за кассовое обслуживание клиента? Не знаете? Вот и большинство других руководителей тоже не знает. А бухгалтер знает очень хорошо и, при желании, может этим воспользоваться.

Предположим, бухгалтер получил в банке 100 000 руб. наличными (неважно, на что: на хозяйственные расходы, заработную плату работникам, командировочные расходы и др.). При этом со счета предприятия будет списано 102 000 руб. На закономерный вопрос, который вы зададите бухгалтеру, он ответит: 2000 руб. – это комиссия банка, которая составляет 2 % от суммы получаемых наличных денег. В таком случае будет нелишним позвонить в свой банк и поинтересоваться, какой процент комиссионного вознаграждения он взимает на самом деле. Не исключено, что этот процент составляет не 2, а, например, 1 %. В этом случае несложный расчет показывает, что ваш бухгалтер «прикарманил» 1000 руб. Хорошая «подработка» за одну поездку в банк, не так ли?

Здесь возникает закономерный вопрос: каким же образом бухгалтер проведет по учету «лишние» деньги? Ведь обмануть директора – это одно, а налоговую инспекцию или банк (банк в любой момент может провести проверку соблюдения кассовой дисциплины) – совсем другое. Сразу возникнет вопрос, куда же делись эти деньги.

Провести деньги по учету можно разными способами: например, списать на хозяйственные расходы, использовав при этом в качестве оправдательных документов какие-нибудь копии чеков из магазинов, или оформить их как выданную под отчет сумму, а списать немного позже, при первом удобном случае и т. д. Зато при каждом получении наличных денег в банке ваш бухгалтер будет иметь неплохой дополнительный доход, особенно если снимается крупная сумма.

Кстати, некоторые банки берут комиссию и за взнос наличных денег на расчетный счет предприятия. Поэтому, если ваш бухгалтер повез в банк, например, 100 000 руб., а остаток на счете увеличился только на 98 000 руб., есть смысл связаться с банком и проверить, какой процент комиссионного вознаграждения он берет за взнос наличных денег на счет, если берет вообще. Следует отметить, что иногда размер комиссионного вознаграждения за снятие наличных денег и за взнос наличными на расчетный счет в одном и том же банке может быть разным: например, за снятие наличных денег банк берет 2 % от суммы, а за взнос наличными на расчетный счет – 1 % от суммы. На вопрос директора: «Сколько мы платим комиссии?» бухгалтер, честно глядя в глаза, отвечает: «2 % от снимаемой суммы», умалчивая про размер комиссии, взимаемой за взнос наличными. Редко какой руководитель знает о таком нюансе, чем вполне может воспользоваться недобросовестный бухгалтер.

Среди недобросовестных бухгалтеров и кассиров получил распространение такой способ легкой наживы, как неполное оприходование поступающих в кассу предприятия наличных денежных средств. Отмечу, что этот вид мошенничества удобно реализовывать на предприятиях, где наличные деньги поступают в кассу регулярно (например, каждый день) и от многих контрагентов (покупателей, заказчиков, подотчетных лиц и др.), иначе говоря – при большом документообороте, связанном с наличными деньгами.

Что делает бухгалтер (кассир), принимающий наличные деньги? Правильно – выписывает приходный кассовый ордер. А у приходного кассового ордера есть отрывной корешок, который выдается лицу, сдающему наличные деньги в кассу; этот корешок является подтверждением того, что деньги поступили по назначению. Сумма поступивших в кассу денег указывается и в приходном кассовом ордере, и на отрывном корешке, в обоих случаях – цифрами и прописью. Казалось бы, все просто и понятно, и какие здесь могут быть злоупотребления?

Оказывается, могут, причем осуществляются они довольно просто, если не сказать – примитивно. На отрывном корешке бухгалтер указывает реальную сумму, которую он получил от лица, сдающего деньги в кассу, расписывается на корешке, ставит печать, отрывает его и вручает человеку, который сдал деньги. Тот разворачивается и уходит – для него операция закрыта, вопросов никаких нет. А вот уже в самом приходном ордере, на основании которого будет производиться оприходование денег в кассу, бухгалтер указывает сумму ниже реально поступившей. Разницу, разумеется, он кладет себе в карман. Если человек, получивший корешок приходного ордера, выбросит или потеряет его, то обнаружить и доказать такой обман будет практически невозможно.

Однако подобные злоупотребления могут быть обнаружены при проведении налоговой проверки. Например, инспектор заинтересуется подробнее операцией, расчет по которой производился наличными деньгами. Если наличные деньги поступили от юридического лица или индивидуального предпринимателя, то инспектор проведет встречную проверку, попросив предоставить тот самый корешок приходного кассового ордера (этот корешок является документом, подтверждающим факт совершения платежа, и должен храниться в бухгалтерии). Если имело место мошенничество, то, сверив суммы на корешке приходного ордера и в самом ордере, инспектор легко его обнаружит.

Кстати, подобный обман может обнаружиться и с другой стороны – когда в компании (либо у индивидуального предпринимателя), от которой поступили наличные денежные средства, проводится налоговая проверка и инспектор решит выполнить встречную проверку по данной сделке. В этом случае он попросит предоставить приходный ордер, корешок которого хранится в проверяемой организации. В таком случае обман также будет легко обнаружен.

Некоторые наглые бухгалтеры (кассиры) иногда позволяют себе вообще не приходовать в кассу суммы по некоторым приходным ордерам. Они поступают так: принял от человека деньги, заполнил и выдал ему корешок приходного кассового ордера – и на этом все. Деньги – в карман, а сам приходный ордер – в мусорную корзину. Сразу выявить подобный обман непросто, но он может обнаружиться при проведении встречной налоговой проверки.

Практика показывает, что неполное оприходование поступающих в кассу предприятия наличных финансов – одно из самых распространенных злоупотреблений среди бухгалтеров и кассиров. В некоторых случаях суммы украденных таким образом денег выглядят очень впечатляюще.

Не секрет, что все мы время от времени болеем и родная компания в соответствии с действующим законодательством оплачивает нам сданные в бухгалтерию больничные листы. Однако если говорить правильно, то на предприятии мы только получаем в денежной форме оплату больничного листа; реально же расходы по оплате временной нетрудоспособности в связи с болезнью несет государство.

Как известно, каждое предприятие уплачивает взносы в Фонд социального страхования, и их сумма рассчитывается как определенный процент от фонда оплаты труда на предприятии за каждый месяц (этот процент устанавливается законодательно). Так вот: после расчета суммы взносов из нее вычитается сумма, которая была потрачена предприятием на оплату листов временной нетрудоспособности. Иначе говоря, на сумму оплаченных больничных листов уменьшается сумма обязательных взносов в ФСС.

Само собой, это положение хорошо знает каждый бухгалтер. И если у него есть возможность время от времени где-то по знакомству доставать больничные листы, то он может иметь неплохую прибавку к заработной плате, причем без ущерба для предприятия: оплатив больничный, бухгалтер на законном основании вычтет эту сумму из суммы взносов, подлежащей уплате в Фонд социального страхования.

В общем-то, здесь нет ничего особенно плохого – компания ущерба не несет, а если выяснится, что использовались «левые» больничные (что доказать довольно трудно), то неприятности коснутся только ответственного за это бухгалтера. А вот если вы заметили, что ваш бухгалтер часто болеет (например, чуть ли не каждый месяц по причине болезни он неделю отсутствует на работе), то есть повод усомниться в его честности: не исключено, что эту неделю он попросту отдыхает, располагая полученным нечестным путем листком временной нетрудоспособности. Этот листок он впоследствии оплатит себе в соответствии с действующим законодательством, и если и потеряет при этом в заработной плате, то немного. Если ваш бухгалтер так поступает, то с полной уверенностью можно сказать, что он фактически крадет рабочее время фирмы.

Дополнительные подозрения должны возникнуть у руководителя, если бухгалтер внешне напоминает Николая Валуева или Александра Карелина, не пьет и не курит, занимается спортом, но при этом каждый месяц простужается и несколько дней сидит дома. Затем в качестве оправдательного документа он приносит листок о временной нетрудоспособности, в котором указан диагноз ОРЗ или что-то в этом роде.

Кстати, бухгалтер вполне может закрывать глаза на аналогичные действия других работников предприятия, а возможно, и специально подскажет людям о такой возможности «сфилонить», разумеется – небесплатно.

Следует, правда, отметить, что подобное мошенничество имеет смысл только на тех предприятиях, на которых заработная плата выплачивается официально, «по-белому». Если же основную часть заработной платы бухгалтер получает «в конверте», а официально ему начисляется символическая заработная плата, то экономический смысл такой «аферы» пропадает.

Одно из излюбленных злоупотреблений, которым нередко занимаются бухгалтеры и кассиры, – это оформление выплат наличных денежных средств сотрудникам, которые на предприятии не работают.

Наиболее примитивная реализация такого мошенничества – это просто добавление в ведомость по заработной плате вымышленных сотрудников, начисление им заработной платы и присвоение этих денег в момент выплаты. При этом подпись несуществующего работника в ведомости подделывается.

Если предприятие относительно небольшое, то руководитель сам может обнаружить подобное хищение. Для этого нужно просто следить за тем, какую сумму бухгалтер получает в банке для выплаты заработной платы сотрудникам предприятия. Если, например, в текущем месяце по сравнению с прошлым эта сумма увеличилась, а изменений в штате предприятия не было (в частности, новые сотрудники на работу не устраивались), то следует уточнить у бухгалтера, что послужило причиной ее увеличения. Возможно, объяснение найдется: например, из отпуска по уходу за ребенком вышла сотрудница, и теперь она получает из кассы предприятия не пособие, а полноценную заработную плату.

Более хитрый бухгалтер поступает несколько иначе; он просто дожидается увольнения какого-либо сотрудника и «забывает» удалить его из ведомости по заработной плате, продолжая начислять ему зарплату, как будто он и не увольнялся. В этом случае подпись сотрудника подделывается. Иногда бухгалтер может вступить в сговор с таким сотрудником – тогда уволенный сотрудник будет сам расписываться в ведомости, а полученные деньги они будут делить пополам. Наиболее наглые бухгалтеры «забывают» удалить из ведомости по заработной плате не одного, а нескольких сотрудников, получая ежемесячно несколько заработных плат (разумеется, подпись в ведомости при этом подделывается).

Кстати, при таком мошенничестве предприятие несет убытки не только равные сумме напрямую похищенных денежных средств – оно еще и переплачивает налоги, исчисляемые от фонда заработной платы компании.

Аналогичным образом бухгалтер может поступить при отправке сотрудницы в декретный отпуск и в отпуск по уходу за ребенком. Как известно, по закону такая сотрудница получает не заработную плату, а пособие в размере, установленном действующим законодательством (разумеется, это пособие значительно меньше обычной заработной платы). Однако бухгалтер продолжает начислять заработную плату в полном объеме, выплачивая сотруднице только причитающееся ей пособие, а излишек направляя в собственный карман.

Вид бухгалтерского мошенничества, который мы рассмотрим в данном разделе, возможен на предприятиях, которые прочно стоят на ногах, финансово независимы, регулярно имеют солидный запас денежных средств на счете в банке и не испытывают их нехватки для проведения текущих платежей.

Суть заключается в том, что бухгалтер тайком от руководства фирмы предоставляет некоторую часть свободных денежных средств во временное пользование субъектам хозяйствования, остро в них нуждающимся. Разумеется, делает он это небесплатно, причем полученное вознаграждение кладет в собственный карман, а не обращает в доход родного предприятия.

Конечно, поступая таким образом, бухгалтер подвергает себя немалому риску – вдруг кредитор окажется не в состоянии вовремя вернуть предоставленные ему денежные средства! Что отвечать руководству, если компании срочно понадобятся деньги, а их на счете не будет или будет недостаточно? Поэтому таким способом бухгалтер «кредитует» только очень хороших знакомых, в надежности которых он уверен стопроцентно. Причем «кредит» предоставляется на небольшое время – буквально два-три дня, и уж никак не больше, чем на неделю.

Сколько же может заработать бухгалтер на такой операции? Все зависит от конкретной ситуации: суммы предоставляемых денежных средств, времени их предоставления, способа документального оформления сделки, срочности перевода и др. Обычно сумма, которую получает бухгалтер наличными, составляет от 0,1 до 5 % от суммы сделки за каждый день «кредитования». Например, если бухгалтер перечислил «во временное пользование» сумму 100 000 руб. за вознаграждение 0,5 % за каждый день пользования деньгами, то несложно посчитать, что его доля составит 500 руб. за день, или 1000 руб. – за два дня. А ведь и суммы, и проценты могут быть более высокими!

Не секрет, что предприятие (в первую очередь имеются в виду частные и коммерческие структуры) не обходится без операции, которая называется «обналичивание». Смысл ее заключается в том, что бухгалтер по указанию руководства перечисляет сумму безналичных денежных средств, которые необходимо превратить в наличные, по указанным реквизитам, и через некоторое время получает их в наличном виде. Как известно, это один из наиболее популярных способов ухода от налогов (особенно от налогов, которыми облагается фонд оплаты труда).

Разумеется, такая операция осуществляется не бесплатно: фирма, на которую перечисляются деньги для обналичивания, берет за это определенное вознаграждение – например, 5 % от суммы сделки. И на такой операции бухгалтер тоже может погреть руки.

В частности, он может порекомендовать директору своих хороших знакомых, которые занимаются подобными операциями. Если директор согласится, то вполне может быть, что с каждой такой сделки бухгалтер будет получать свои, например, 0,5 % от суммы операции, разумеется – за счет фирмы, а не за счет обналичивающей организации.

Кроме этого, бухгалтер может за определенное вознаграждение давать своим знакомым денек-другой попользоваться деньгами предприятия и лишь после этого получать наличные деньги (это напоминает «кредитование», рассмотренное в предыдущем разделе). Директор, конечно, может возмутиться – как это, мол, так, кто-то бесплатно пользуется нашими деньгами. На это у бухгалтера всегда будет заготовлен ответ вроде такого: «Да, иногда у них бывают проблемы, но ведь это хорошие знакомые и мы в них уверены. Можно, конечно, воспользоваться услугами другой конторы, которая оперативно отдает наличные деньги, но где гарантия, что они нас не кинут? А здесь мы спокойны». И директор, скрепя сердце, в большинстве случаев соглашается, воспринимая задержку с получением наличных денег как своеобразную плату за спокойствие и не подозревая, что все это придумано бухгалтером.

При желании, а также при попустительстве руководства бухгалтер может «нагреть руки» даже на такой, казалось бы, прозрачной и безобидной операции, как перечисление налогов в бюджет и неналоговых платежей во внебюджетные фонды.

Смысл обмана предельно прост. Бухгалтер говорит директору, что в этом месяце нужно заплатить, например, 50 000 руб. налогов, хотя на самом деле к перечислению подлежит 48 000 руб. Как правило, директор соглашается с бухгалтером и не оспаривает эту сумму (может, для приличия и задаст пару вопросов), если только она не значительно отличается от обычно уплачиваемых сумм налогов. После этого бухгалтер оплачивает 48 000 руб., а еще 2000 руб. либо снимает наличными и кладет в свой карман (разумеется, позаботившись о наличии оправдательных документов), либо перечисляет по своему усмотрению. Директор впоследствии смотрит – денег со счета ушло действительно 50 000 рублей, как и говорил бухгалтер, и никаких подозрений у него не возникает.

Наверное, не существует директора, который с энтузиазмом воспринял бы весть о предстоящей проверке его предприятия налоговыми органами. Это неудивительно: несовершенство и противоречивость отечественного законодательства позволяют найти нарушения практически в любой компании, независимо от вида собственности, юридического статуса и рода деятельности.

Поэтому нередко руководитель, узнавший о предстоящей проверке, стремится срочно предпринять все меры, которые помогли бы минимизировать потери предприятия в случае обнаружения нарушений и наложения санкций. Особенно это касается руководителей тех компаний, к которым проверка приходит не в плановом порядке, а в результате того, что соответствующим органам (Инспекции Министерства по налогам и сборам, Налоговой полиции или др.) стало известно о конкретных нарушениях.

Как же налоговые органы могут узнать о таких нарушениях без проведения проверки? Источники информации могут быть самыми разными: звонок «доброжелателя» (например, позвонить в налоговый орган может недовольный сотрудник), результат встречной проверки, оперативные действия налоговых органов (например, контрольная закупка; сотрудники налоговой полиции обычно предпринимают попытку приобрести товар за «черный нал») и др.

Как известно, одной из самых серьезных мер, предпринимаемых налоговыми органами по отношению к нарушителям, является наложение ареста на счета в банках и на склады предприятия. Причем при наложении ареста на банковские счета запрещаются только расходные операции по этим счетам, а приходные – разрешаются (то есть под арест может попасть более значительная сумма, нежели та, которая имелась на счете на момент наложения санкций).

Поэтому руководитель, который знает, что налоговым органам стало известно о тех либо иных нарушениях, имеющихся на его предприятии, в первую очередь стремится минимизировать количество товарно-материальных ценностей на складе и денег на счетах в банках. Обычно товар в срочном порядке отгружается какому-либо другому предприятию (если проверка прошла безболезненно или вообще не проводилась, то товар возвращается обратно). Аналогичным образом в надежное место (например, на фирму, где руководитель – знакомый и надежный человек) переводятся деньги со счета (это может оформляться как предоплата за какой-то товар; когда опасность минует, деньги возвращаются назад).

Вот такую ситуацию и может смоделировать недобросовестный бухгалтер. Все начинается с того, что к нему обращается кто-то из знакомых с просьбой одолжить на короткое время безналичные деньги (чем больше – тем лучше), разумеется – не бесплатно (примерные суммы «гонорара» приведены в разделе «Тайное ростовщичество»). Некоторые «активные» бухгалтеры сами ищут надежных потенциальных клиентов для подобных сделок. Затем бухгалтер идет к директору и говорит: так, мол, и так, мне добрые люди, работающие в налоговых органах, по знакомству сообщили, что к нашему предприятию у налоговиков имеются серьезные вопросы. Со дня на день к нам могут прийти с серьезной проверкой, причем высока вероятность того, что на расчетный счет в банке будет наложен арест.

Трудно найти более неприятную процедуру для предприятия, чем арест его расчетного счета, – ведь даже если все закончится благополучно и после проведения проверки арест будет снят, некоторое время деньги будут исключены из оборота: нельзя будет ни поставщикам заплатить, ни аренду оплатить, ни на зарплату денег снять и т. п. Ну а если подозрения налоговиков подтвердятся, то можно частично либо полностью потерять безналичные деньги предприятия.

Поэтому, получив от бухгалтера такое известие, директор, скорее всего, невесело спросит: «Ну и что делать будем?» Ответ у «дальновидного» бухгалтера готов: «Надо срочно перевести все безналичные деньги в надежное место до окончания проверки, и я знаю такое место». И бухгалтер называет предприятие, которому нужны безналичные деньги. С высокой долей вероятности можно сказать, что директор согласится на такое предложение (конечно, предварительно он уточнит, действительно ли место надежное, и, может быть, задаст еще пару вопросов по этой теме). Бухгалтер переводит деньги своим знакомым. После того как они говорят, что проблемы решены и они готовы вернуть сумму долга, он сообщает директору, что «опасность миновала» и проверка проводиться не будет. Директор дает указание возвращать деньги, и сделка закрывается. Все довольны, а больше всех – бухгалтер, получивший свою долю «процентов за кредит».

Поэтому, если бухгалтер сообщает вам о грядущей серьезной проверке с возможным арестом счета, попробуйте самостоятельно найти место (например, организацию, где руководитель – ваш хороший знакомый), в которое можно перевести свои безналичные деньги «на временное хранение». Не исключено, что этим вы пресечете попытку вашего бухгалтера «погреть руки» на деньгах предприятия.

Вид бухгалтерских злоупотреблений, с которым мы познакомимся в этом разделе, может встречаться на предприятиях, учетная политика которых предусматривает расчет и оплату налогов по получению выручки от реализации.

Предположим, что вы, как руководитель предприятия, планируете заключить договор с другим предприятием о поставке ему какого-то товара на условиях предоплаты. Ваш потенциальный покупатель, в принципе, согласен со всеми условиями договора, кроме одного: предоплата его не устраивает, и он просит предоставить хотя бы небольшую отсрочку платежа (например, 5 или 10 банковских дней со дня получения товара). Вы же настаиваете на получении предоплаты; этот нюанс и не позволяет вам прийти к согласию.

В этом случае ваш потенциальный покупатель может подойти к решению вопроса с другой стороны, а именно – подключить к этому вашего бухгалтера. За определенное вознаграждение он просит бухгалтера повлиять на вас, помочь принять «правильное» решение.

Бухгалтер идет к руководителю и говорит, что спешить с получением оплаты за поставленный товар не стоит потому, что в этом случае придется раньше заплатить налоги. А если деньги придут позже – то и налоги нужно будет платить позже. Если сегодня, предположим, 20-е число месяца и через день-другой придет предоплата, то налоги от полученных денег нужно будет рассчитать на этот месяц. А если немного подождать (например, хотя бы до 1-го числа следующего месяца), то и налоги от полученной суммы будут рассчитываться на следующий месяц.

Не исключено, что, выслушав такие аргументы, директор предприятия не будет требовать предоплату от покупателя за поставляемый товар, а согласится на отсрочку платежа – до наступления следующего месяца. Бухгалтер же за свое умение убеждать получит денежное (или иное) вознаграждение от покупателя.

Опытный бухгалтер может найти способ для личного обогащения, завысив стоимость выполненных предприятием на сторону работ (оказанных услуг).

Например, согласно договору ваше предприятие выполняет для заказчика некоторые работы (перевозка грузов, ремонт офиса, внедрение программного обеспечения и т. д. – в зависимости от рода деятельности). Стоимость работ по договору составляет 49 270 руб. Однако бухгалтер, выставляя счет за выполненные работы, указывает сумму, например, 50 000 руб. Если заказчик обратит на это внимание и потребует объяснений, бухгалтер просто извинится («простите, ошибся, заработался совсем, сейчас переделаю счет и выставлю заново») и выставит счет с реальной суммой. Если же нет – получается, что заказчик переплатил 730 руб. В масштабах предприятия сумма, может, и не очень большая, а для бухгалтера это приятная прибавка к заработной плате, причем полученная на ровном месте, безо всяких усилий. Конечно, сразу снимать ее в банке бухгалтер не побежит, а получит ее тогда, когда будет, например, снимать деньги на заработную плату. Этот излишек можно будет провести, например, как хозяйственные расходы, приложив соответствующие оправдательные документы (как известно, достать копии чеков из магазинов совершенно несложно).

Как обычно оформляется поступление на предприятие товарно-материальных ценностей? Ответ на этот вопрос нужно знать не только бухгалтеру (что само собой разумеется), но и директору предприятия.

Товарно-материальные ценности поступают на предприятие по товарно-транспортной или товарной накладной. На складе на основании накладной выписывается приходный товарный ордер и делается соответствующая запись в карточке складского учета (указывается количество поступивших ценностей и выводится их остаток). После этого накладная передается в бухгалтерию, а приходный складской ордер и карточка складского учета хранятся на складе.

Обратите внимание, что к накладной, которая передается в бухгалтерию, обязательно должна прикладываться копия приходного складского ордера, который был выписан на основании этой накладной и оригинал которого хранится на складе. Но на практике так бывает далеко не всегда, что является нарушением.

Если накладная без копии приходного ордера передается в бухгалтерию, а приходный ордер остается на складе, то это может являться причиной злоупотребления (в данном случае – обычного хищения). Правда, в таком случае бухгалтеру нужно вступить в сговор с кладовщиком или заведующим складом. Выглядит это примерно так.

Предположим, что по накладной на предприятие поступило десять телефонных аппаратов. Кладовщик в приходном складском ордере пишет, что получил только восемь аппаратов, и передает накладную в бухгалтерию. Бухгалтер оплачивает поставщику стоимость поступивших ценностей – и на этом сделка с ним закрывается. Чтобы обнаружить кражу, нужно в бухгалтерии взять накладную, прийти на склад и сверить количество поступивших аппаратов; очевидно, что без серьезной причины никто этого делать не будет. Таким образом, путем несложной манипуляции бухгалтер и кладовщик стали владельцами новых телефонных аппаратов.

В некоторых случаях мошенники поступают так: передают вместе с накладной в бухгалтерию копию приходного складского ордера, но вот количество товарно-материальных ценностей в этой копии не совпадает с оригиналом ордера, но совпадает с накладной. Таким нехитрым приемом создается видимость правильного оприходования, и вскрыть обман можно только одним способом: сопоставить количество поступивших ценностей в копии приходного складского ордера, которая хранится в бухгалтерии, и в его оригинале, хранящемся на складе.

При наличии широкой номенклатуры товарно-материальных ценностей (например, когда на складе хранится пятьсот или больше наименований ценностей) бухгалтер с кладовщиком могут неплохо поживиться. Такие хищения легче делать, когда в одной накладной присутствует большое количество позиций.

Кстати, если накладная содержит большое количество позиций, то кладовщик может «случайно не заметить» одну или несколько из них. В результате товарно-материальная ценность вообще не будет оприходована и никак не отразится в учете.

И еще один немаловажный нюанс. Подобные хищения легче и безопаснее осуществлять, когда склад и офис (в частности, бухгалтерия) находятся на значительном расстоянии друг от друга: например, офис расположен в центре города, а склад – за городом. В таком случае труднее сверить бухгалтерские и складские данные. Правда, бухгалтер по закону обязан периодически проводить инвентаризации на складе, но если он состоит в сговоре с кладовщиком, то этот процесс превратится в пустую формальность. Здесь не обойтись без контроля со стороны директора, но, когда склад и бухгалтерия удалены друг от друга, это делать сложнее: сначала нужно пойти в бухгалтерию и выбрать нужные документы, затем поехать на склад, в случае возникновения вопросов необходимо либо возвращаться в бухгалтерию, либо вызывать бухгалтера на место и т. д.

Не секрет, что отслужившие свой срок товарно-материальные ценности либо израсходованные материалы подлежат списанию по акту. Если этот процесс пущен руководителем предприятия на самотек, то бухгалтер (чаще всего – опять же, в сговоре с кладовщиком) может неплохо поживиться.

Во-первых, по акту можно списать товарно-материальные ценности, которые могли бы еще служить и служить (нередко в акт на списание включают вообще новые ценности). Во-вторых, списание по акту горюче-смазочных материалов редко обходится без нарушений – всегда присутствует стремление списать больше, чем было реально израсходовано. В-третьих, в акты на списание часто включают ценности, которые были украдены давно. В-четвертых, списание по акту может быть «с излишком» – то есть ценности списываются «с запасом», чтобы впоследствии можно было без проблем их присвоить.

На основании акта о списании выписывается расходный складской ордер и делается соответствующая запись в карточке складского учета с пересчетом остатков. Акт на списание передается в бухгалтерию, а расходные складские ордера и карточки складского учета остаются на складе; причем к акту на списание должны быть приложены копии расходных складских ордеров, а это правило соблюдается далеко не всегда. Поэтому здесь можно «схимичить» так же, как и при неполном оприходовании: в акте на списание указывается, например, пять единиц товарно-материальной ценности, а в расходном складском ордере и карточке складского учета – семь единиц. Таким образом, бухгалтер и состоящий с ним в сговоре кладовщик «заработали» для себя по одной единице товарно-материальной ценности.

Выявить подобное мошенничество можно только путем сверки бухгалтерских и складских данных. Признайтесь, вы делаете подобные сверки? Если да, то когда занимались этим в последний раз? А проводить такие сверки рекомендуется не реже одного раза в квартал, причем если номенклатура позиций достаточно широкая, то можно делать сверку не по всем позициям, а выборочно.

Не стоит забывать еще об одной важной вещи. Обычно акты на списание передаются на утверждение руководителю предприятия. Нельзя подходить к этой процедуре формально и подписывать акты не глядя, как это делает большинство руководителей. Нужно внимательно просмотреть все списываемые позиции: не исключено, что списание некоторых из них вы поставите под сомнение.

Отдельно следует упомянуть о таком виде мошенничества, как списание товаров в связи с истечением срока их годности. Такое злоупотребление обычно имеет место быть на предприятиях, которые торгуют продуктами питания. Выглядит это примерно так: бухгалтер приходит к директору и говорит, что на складе имеются продукты питания с истекшими сроками годности. Кладет директору на подпись акт на списание и заявляет, что списать и убрать со склада испорченные продукты нужно как можно быстрее – ведь если это обнаружит санитарно-эпидемиологическая станция, то она может наложить серьезные финансовые санкции. Директор подписывает акт, бухгалтер уходит, после чего отправляется на склад и спокойно забирает списанные товары (обычно подобная операция осуществляется в сговоре с кладовщиком, соответственно прибыль делится пополам).

На крупных предприятиях такой вид мошенничества может приносить злоумышленникам (бухгалтеру, кладовщику и иным «заинтересованным лицам») неплохой доход. Например, списав подобным образом партию шоколада, у которого якобы истекли сроки реализации, можно передать его мелкорозничным торговым точкам (ларькам, лоткам и т. п.).

Поэтому если к вам пришел бухгалтер и заявил о том, что следует срочно списать какие-то товары в связи с истечением срока их годности, то нужно не полениться и проверить, насколько эта информация соответствует действительности. В частности, можно потребовать показать ценности, которые подлежат списанию, – ведь пока они не списаны, товар (либо то, что от него осталось, например разбитые банки из-под сока, просроченный шоколад) должен быть на складе.

Конечно, если в акте указано несколько пакетов сока, пара шоколадок и пачка чипсов, то, может, волноваться и не стоит. А вот если речь идет о более-менее значительном количестве товара, то следует проявить бдительность.

Как известно, существует категория товарно-материальных ценностей, количество которых в процессе хранения или перевозки может уменьшаться естественным образом. К таким ценностям, например, можно отнести некоторые сыпучие продукты питания (сахар, мука, крупа, и т. д.). В частности, вес одного и того же мешка с мукой может изменяться в зависимости от влажности окружающего воздуха: повышена влажность – мука отсыревает и соответственно ее вес увеличивается, а если воздух сухой, то имеющаяся в муке влага испаряется и ее вес уменьшается.

На этой почве может возникать целый ряд злоупотреблений, совершаемых бухгалтером в сговоре со складским работником. Конечно, директору трудно спорить и что-то доказывать, когда количество товара уменьшается в пределах норм естественной убыли (эти нормы регламентированы соответствующими актами), однако, глядя на вещи реально, можно выявить мошенничество. Например, если ваш бухгалтер сообщает, что количество сахара и муки уменьшилось в результате усушки, в то время как на улице уже неделю, не переставая, льет дождь и на складе наблюдается повышенная влажность, то у вас есть все основания подвергнуть его слова сомнению. Еще лучше – лично прийти на склад, проверить целостность мешков с сахаром и мукой и пересчитать их количество, сверив полученную цифру со складскими и бухгалтерскими данными.

Что касается сахара, то его количество особенно заметно уменьшается «естественным путем» в период заготовок, когда народ усиленно варит варенья, закатывает компоты и т. п., иначе говоря – начиная примерно с середины лета и до осени.

При перевозке стеклянных бутылок с напитками есть нормы списания товара на бой, который может случиться при перевозке (например, нормой может считаться разбитие двух бутылок на машину). Однако бой ведь может и не случиться! Но даже если все бутылки уцелели, вряд ли бухгалтер и кладовщик упустят возможность списать на бой то, что можно по закону, и присвоить этот товар.

В данном разделе рассмотрим способ злоупотребления, которое случается во многих коммерческих компаниях, и в первую очередь в тех из них, которые занимаются торговлей средним и мелким оптом и работают непосредственно с магазинами.

Многие руководители вводят у себя на предприятии такую практику: товар, который по какой-то причине был возвращен покупателем (плохо продается, испорчена упаковка, истекает срок годности и т. п.), сотрудники фирмы могут приобрести для себя за наличный расчет – разумеется, неофициально (за «черный нал»). Причем своим сотрудникам товар отпускается со значительной скидкой – например, 30 % (размер скидки может быть разным: и 15, и 50 %). Учет такого товара и его продажа сотрудникам обычно возлагаются на бухгалтера.

Ушлый бухгалтер очень легко сможет извлечь из этого выгоду. Рассмотрим такую сиуацию на конкретном примере.

Предположим, некая фирма решила приобрести у вас партию товара с отсрочкой платежа (например, на 10 банковских дней). После отгрузки этого товара бухгалтер звонит покупателю и говорит: мол, так и так, есть возможность организовать вам поставку этого же товара значительно дешевле. Используемая в данном случае схема достаточно проста. Сначала покупатель возвращает вашей компании весь полученный товар под каким-то предлогом (например, плохо продается, внезапно пришла налоговая проверка). Затем выкупает его за «черный нал» со скидкой, которая действует для работников вашего предприятия. Бухгалтер преподносит это руководителю как реализацию возвращенного товара своим работникам и получает от благодарного покупателя вознаграждение, размер которого оговаривается заранее. Например, если скидка для сотрудников составляет 30 %, то 10 % может взять себе бухгалтер, а 20 % скидки предоставить покупателю; также доля бухгалтера может рассчитываться просто как определенный процент от суммы сделки – здесь уже все зависит от конкретной ситуации.

С помощью «липового» возврата товара бухгалтер может закрывать задолженность покупателя перед своей организацией, разумеется – за соответствующее денежное вознаграждение.

Суть данной операции заключается в следующем. Покупатель, который по каким-либо причинам не в состоянии рассчитаться за полученные товарно-материальные ценности либо просто не желает за них рассчитываться, предлагает бухгалтеру вашего предприятия документально оформить возврат товара. Он выписывает возвратную накладную, сумма по которой в точности закрывает сумму имеющейся задолженности, а бухгалтер проводит ее по учету. Документально все выглядит вполне прилично – сделка закрыта, задолженностей и взаимных претензий нет. Размер вознаграждения бухгалтера за проведение такой операции оговаривается в зависимости от конкретной ситуации – это либо откат в виде процента от суммы имеющегося долга, либо просто конкретная сумма денег.

Можно ли каким-то образом проверить операцию возврата товара и выяснить, все ли здесь чисто? Да, можно. Для этого необходимо взять возвратную накладную, поступление товара по которой вызывает сомнение, и отправиться с ней на склад. На складе нужно или воочию увидеть этот товар, или выяснить его судьбу: либо он был кому-то отгружен, либо реализован своим работникам, либо списан по акту. Кстати, грамотный бухгалтер постарается найти общий язык с кладовщиком (разумеется, поделившись вырученной суммой) и вместе с ним каким-то образом списать якобы полученный товар. Нередко такой товар списывается по акту.

Недобросовестные бухгалтеры широко практикуют мошенничество, связанное с амортизацией и списанием основных средств. При этом они пользуются тем, что в большинстве случаев руководители предприятий и организаций не знают норм амортизации и сроков службы основных средств. Отмечу, что аферы с основными средствами проще всего проводить на предприятиях, имеющих большое количество основных средств. Это неудивительно: если фирма имеет всего три компьютера и один станок, то списание любого из этих объектов даже после окончания нормативного срока службы обратит на себя пристальное внимание со стороны руководства. Но если у фирмы на балансе имеется 300 компьютеров, несколько зданий, 40 машин и прицепов, несколько холодильников и морозильников, то списание основных средств может быть рядовым делом, не вызывающим особого интереса со стороны руководства. И совершенно напрасно.

Например, большой популярностью пользуется преждевременное списание оргтехники, в первую очередь – компьютеров. Кто же не хочет иметь дома компьютер, а еще лучше – не только для себя, но и для детей! Кстати, детям совершенно необязательно покупать новый компьютер – пусть сначала потренируются и научатся работать на компьютере, бывшем в употреблении. Для этой цели как раз подходит компьютер, который можно списать у себя в компании.

Чтобы списать основные средства раньше времени, бухгалтер может пойти на нарушение норм амортизационных отчислений. Например, если согласно нормам амортизация на компьютер должна начисляться в течение десяти лет и только после этого его можно списывать, то бухгалтер может нарушить нормы начисления амортизации и списать его полную стоимость в течение, например, двух лет. Это бывает особенно удобно, когда данный компьютер на момент приобретения его фирмой уже был в употреблении и на него уже была начислена какая-то амортизация.

Если в вашей компании числится, например, пара старых «Жигулей», срок службы которых давно истек и на которые был начислен полный износ, то, по идее, их нужно списать по акту, снять с учета в ГИБДД и утилизировать в установленном законом порядке. Однако бухгалтер, зная об этом, вполне может найти здесь свою выгоду. Например, договорившись с работником гаража (автослесарем или шофером) и попросив его о помощи, можно продать многие запасные части со старых машин, и к моменту утилизации от них останется только остов на колесах.

Аналогичным образом можно поступить, например, со старыми станками, оборудованием и т. д. Нередко на списанных агрегатах имеется немало вполне пригодных запасных частей, реализация которых может принести неплохую прибыль. Зачем же, чтобы она шла в карман бухгалтера, когда можно обратить ее во благо предприятия? Отмечу лишь, что официально реализовать остатки основных средств будет непросто: вероятнее всего, это нужно будет делать «за наличку».

Кстати, не стоит забывать, что основное средство, как правило, состоит из множества агрегатов, которые по отдельности не учитываются. Поэтому если, например, с числящегося у вас на балансе холодильника внезапно исчез компрессор, то претензии к бухгалтеру будут необоснованны: он покажет вам ведомость остатков основных средств и скажет: «Вот этот холодильник в ведомости – и вот он стоит на складе. А из чего он состоит и какие там запчасти должны быть – этого я знать не знаю».

Кстати, следует учитывать, что на многих фирмах распространено настоящее «компьютерное воровство», но воруют при этом не компьютеры, а их комплектующие. Например, бухгалтер вполне может достать из компьютера оперативную память объемом 512 Мбайт, поставив взамен принесенную из дома «планку» объемом 256 или даже 128 Мбайт. Аналогичным образом он может поменять видеокарту, мышь, клавиатуру, привод компакт-дисков и иные комплектующие. После этого через некоторое время он придет к вам и заявит: «Совсем устарел мой компьютер, не справляется с растущими объемами информации. Да и срок его амортизации подходит к концу. Надо бы его списать, а мне приобрести новый». В подтверждение своих слов он пригласит вас в бухгалтерию и продемонстрирует медленную работу своего компьютера. Конечно, где же он будет работать, если бухгалтер «одарил» его минимальной оперативной памятью! Но вы-то об этом не знаете. Немало подивившись: «Надо же – а ведь еще совсем недавно нормально работал», вы вновь слышите от бухгалтера нечто вроде «объемы информации сильно возросли – фирма-то наша растет и развивается» и обреченно соглашаетесь списать этот компьютер, а на его место приобрести новый.

Справедливости ради замечу, что воровство и замену компьютерных комплектующих могут практиковать не только бухгалтеры, но и другие работники предприятия (признанными лидерами в это области являются сотрудники, занимающиеся ремонтом и обслуживанием компьютеров, а также системные администраторы).

В данном разделе рассмотрим вид мошенничества, который нередко используется на производственных предприятиях. Отмечу, что в большинстве случаев для реализации подобных афер бухгалтер вступает в сговор с другими сотрудниками – например, с кладовщиком.

Как известно, расход сырья и материалов на производстве часто нормируется. Иначе говоря, если в соответствующем нормативном акте указано, что на производство одной единицы изделия можно использовать не более 1 г платины, то отпуск платины со склада в производство должен осуществляться в соответствии с этой нормой.

Но на практике это значение иногда превышается – правда, только документально. Например, в расходном складском ордере указывается, что в производство передано 3 г платины. В нашем примере это означает, что отпущенной платины должно хватить на три изделия. Реально же выпускается два, а оставшийся 1 г платины недобросовестные работники могут присвоить.

Подобное мошенничество принимает иногда довольно широкие масштабы – ведь руководство предприятия не всегда четко знает, какие нормы на производство каких изделий существуют. И если за драгоценными металлами и иным дорогим сырьем контроль обычно более-менее налажен, то такие виды сырья, как, например, лакокрасочные изделия, строительные материалы (в первую очередь – цемент), сыпучие продукты питания (сахар, сухое молоко) и др., иногда списываются и впоследствии разворовываются. Такие преступления, как правило, вскрываются только в результате проведения проверки.

Однако при отпуске сырья и материалов в производство злоумышленники могут не только завышать, но и занижать количество используемых ценностей, причем не документально (по документам все будет законно), а реально. Например, в соответствующем нормативном акте указано, что на производство одной единицы изделия можно использовать не более 1 г платины. В таком случае в расходном складском ордере количество отпускаемой платины указывается именно из такого расчета (например, 3 г – на три единицы изделия). Но реально на производстве используется, например, 0,75 г на единицу изделия. Несложный подсчет показывает, что неучтенный остаток после производства трех единиц изделия составляет 0,75 г платины (0,25 ґ 3 = 0,75), который, несомненно, будет похищен при первой возможности.

Полбеды, если все обойдется только убытком, сумма которого будет равняться стоимости похищенного сырья и материалов. Гораздо хуже, если подобное воровство приведет к снижению качества выпускаемой продукции: в этом случае предприятию придется еще и нести ответственность перед покупателями за недоброкачественный товар. А это может быть и уплата штрафов, пеней и неустоек, и возврат товара (его придется либо списывать, либо приводить в порядок, что в любом случае повлечет за собой немалые затраты), и отказ от дальнейшего сотрудничества.

Для предотвращения или хотя бы меньшего распространения подобного мошенничества на производственном предприятии руководитель должен знать нормы расхода сырья и материалов, установленные соответствующими нормативными актами. Периодически рекомендуется проводить внезапные внутренние проверки. Пусть такая проверка не всегда выявит воровство, но, по крайней мере, сотрудники будут знать, что руководство контролирует расход сырья и материалов.

Для личной наживы нередко используется такой нехитрый прием, как несоответствие отпускных и учетных единиц товарно-материальных ценностей, хранящихся на складе. Обычно при этом бухгалтер вступает в сговор с работником склада.

Суть мошенничества заключается в том, что на складе, например, товарно-материальная ценность учитывается в единицах измерения «десяток», а отпускается со склада в единицах измерения «штука» (то есть учетная единица измерения – «десяток», а отпускная – «штука»). В расходном складском ордере указывается количество, например, пять, но единица измерения при этом не указывается. Затем в карточке складского учета делается расходная запись на пять единиц измерения товарно-материальной ценности (50 штук). При этом реально со склада отпускается пять штук товарно-материальной ценности (поскольку отпускная единица измерения – «штука»). Таким образом, путем несложной махинации со склада оказывается списано 45 штук товара.

Чтобы выявить подобное мошенничество, нужно обратить внимание на то, как заполнен расходный складской ордер. Если в нем не указана единица измерения, то есть основания полагать, что это сделано преднамеренно, чтобы по учету провести списание не того количества товарно-материальных ценностей, которое реально было отгружено. А если в складском ордере указана единица измерения, то рекомендуется проверить соответствие учетных и отпускных единиц измерения в карточке складского учета и в расходном складском ордере, после чего сверить полученную информацию с данными бухгалтерского учета.

Наиболее часто для такого мошенничества используются следующие пары единиц измерений: литр – декалитр, миллиграмм – грамм, комплект – штука, десяток – штука, набор – комплект, набор – штука.

Нередко бухгалтер пытается замести следы путем инсценировки кражи. Можно, например, создать видимость кражи из бухгалтерии документов и оргтехники. Иногда к совершению данной операции могут привлекаться «добровольные помощники», которых бухгалтер заинтересовывает материально. При этом бухгалтер-злоумышленник руководствуется теми соображениями, что после кражи документов и компьютеров с бухгалтерской информацией многие факты деятельности предприятия и работы бухгалтера восстановить или доказать невозможно. Однако такое мнение ошибочно.

Если украдены только документы, а компьютеры остались невредимыми, то следует немедленно сохранить имеющиеся в них данные на нескольких независимых носителях информации: например, на другом компьютере, съемном винчестере и компакт-диске. Впоследствии эти данные помогут восстановить истинное положение вещей. Конечно, после кражи документов большинство сохранившихся данных теряют свою юридическую силу, но они помогут существенно прояснить ситуацию.

В большинстве случаев основную часть документов все-таки удается восстановить, и инсценировка кражи помогает бухгалтеру лишь отсрочить ответственность. Например, в банке можно получить копии выписок и платежных документов (платежных поручений, требований, чеков). На основании этого можно восстановить значительную часть товарно-сопроводительных документов, договоров, контрактов и т. п. Например, представим, что в платежном поручении, копия которого получена из банка, указано следующее назначение платежа: «Плата ООО „Протон“ за полученные товары». В таком случае следует связаться с ООО «Протон» и попросить предоставить копию договора, товарно-сопроводительного документа (накладной), по которому были получены ценности, а также копии иных документов, имеющих отношение к сделке.

В инспекции Министерства по налогам и сборам можно получить информацию о начисленных и уплаченных предприятием налогах, а также копии расчетов налогов и неналоговых платежей, предоставленных в ИМНС. Аналогичным образом можно запросить информацию из Фонда социального страхования о начисленных и уплаченных страховых взносах, размере фонда оплаты труда и др.

У контрагентов, с которыми работает или работало предприятие, можно попросить копии всех документов (договоров, накладных), подтверждающих совершение сделок, а также баланс расчетов из бухгалтерии.

Хитрый бухгалтер может инсценировать кражу документов не только из офиса, но и из других мест – например, из личной машины: мол, вез документы на проверку в налоговую инспекцию, остановился у магазина, чтобы купить сигарет, а когда вернулся к машине – обнаружил, что она вскрыта, а документы похищены. На закономерный вопрос директора: «Зачем вору наши документы?» – бухгалтер отвечает: «Они лежали в картонных коробках – может, вор подумал, что там что-то ценное».

В некоторых случаях при инсценировке кражи бухгалтер выносит только компьютеры. Затем он заявляет, что первичные документы, конечно, остались, но вот вся отчетность и все бухгалтерские документы (ведомости, журналы-ордера, балансы и т. д.) хранились в электронном виде и теперь безвозвратно утеряны, а для их восстановления понадобится много времени. Руководитель предприятия должен знать, что, возможно, это не более чем попытка выиграть время. Дело в том, что вся отчетность предприятия и бухгалтерские документы должны храниться в бумажном виде и быть заверены подписью бухгалтера. Если они хранились только в компьютере – это нарушение бухгалтером своих должностных обязанностей, которое в данном случае (кража компьютеров) может иметь весьма серьезные и неприятные последствия для предприятия. Ответственность за подобное должен нести в первую очередь бухгалтер, не обеспечивший сохранность вверенной ему важной информации, а не вор, укравший (или якобы укравший) компьютеры.

Попытаться узнать, была ли кража совершена посторонним человеком или в этом деле замешан бухгалтер, руководитель предприятия может самостоятельно (это ни в коем случае не значит, что нет необходимости вызывать милицию; более того, вызывать милицию и заводить уголовное дело нужно обязательно). Если в бухгалтерии вашего предприятия были украдены документы и компьютеры, рекомендуется подумать над перечисленными ниже вопросами.

– Не предстоит ли предприятию в ближайшее время пройти проверку налоговыми органами? Может, кража – это попытка замести следы перед проверкой?

– Какие компьютеры находятся в других отделах и подразделениях предприятия? Почему воры вынесли компьютеры именно из бухгалтерии, если, например, в отделе продаж стоят гораздо более мощные и современные машины?

– Что именно было украдено в бухгалтерии: только документы и компьютеры либо что-то еще? Если воры вынесли не самые мощные бухгалтерские компьютеры, но при этом проигнорировали современный и компактный ксерокс, сканер и лазерный принтер – у вас есть повод для серьезных размышлений.

– Каким образом была совершена кража? Воры взломали дверь, влезли в окно, отомкнули дверь отмычкой или аккуратно открыли ее ключом (ответ на этот вопрос можно получить в милиции)? Если открыли ключом, откуда у них взялся ключ? Говорил ли в последнее время кто-то из работников бухгалтерии о том, что он потерял ключ? Попросите всех сотрудников бухгалтерии, у которых имеются ключи, немедленно их продемонстрировать.

– Каким образом была совершена кража? Воры оставили после себя беспорядок (как это часто бывает) или действовали аккуратно, и, кроме исчезновения компьютеров и документов, в бухгалтерии ничего не изменилось? В последнем случае получается, что они четко знали, что и где нужно брать.

Самое неприятное – это когда бухгалтер, инсценировавший кражу, пытается свалить вину на другого человека, чтобы заведомо отвести от себя подозрения. Например, незадолго до кражи кто-то из сотрудников в присутствии других высказал недовольство уровнем своей заработной платы (или тем, что его не пустили во внеочередной отпуск, или чем-то еще). В таком случае бухгалтер может заявить: мол, такой-то сотрудник недоволен тем, как к нему относятся на фирме; он возмущался в присутствии других свидетелей; а раз человек обижен – то он вполне мог и отомстить, совершив кражу. Работник милиции, который ведет дело о краже, уточнит это у других работников и выяснит – действительно: сотрудник недоволен заработной платой (или тем, что его не пустили в отпуск). В результате невинный человек попадет под подозрение.

В некоторых случаях бухгалтер, желающий замести следы своей деятельности (или бездеятельности), может прибегнуть к такому безобразному средству, как поджог с целью уничтожения документов и компьютеров с важной информацией.

Следует отметить, что при поджоге на бухгалтера падает меньше подозрений, чем при краже. Это обусловлено тем, что при краже бухгалтерских документов и компьютеров с бухгалтерской информацией он в любом случае попадает в число подозреваемых. Почему? Потому что при раскрытии любого преступления один из основных вопросов, который задают себе следователи, звучит так: кому выгодно это преступление? В силу специфики бухгалтерской профессии у следователя всегда есть основания полагать, что кража документов и компьютеров с бухгалтерской информацией выгодна именно бухгалтеру (вообще-то, это логично: ну зачем вору бухгалтерские документы?).

Вот пожар – это действительно стихийное бедствие, которое может произойти с каждым (не дай бог, конечно). Причиной пожара может быть все что угодно: брошенный окурок, замыкание электропроводки, удар молнии, испорченный электрочайник или кипятильник. И инсценировать его проще, чем организовать «достоверную» кражу. Бухгалтер может просто оставить включенный в розетку электрочайник на ночь, а потом прилюдно каяться и посыпать голову пеплом, в глубине души помня о том, что главной цели он достиг: документы и компьютеры уничтожены огнем.

Кстати, и уничтоженные огнем документы можно восстановить: о том, как это делается, рассказано в предыдущем разделе. В некоторых случаях после пожара можно восстановить даже информацию, которая хранилась в компьютерах: не исключено, что жесткий диск компьютера пострадал не очень сильно или какая-то информация хранилась на внешних носителях (например, на съемном винчестере или компакт-дисках), часть которых уцелела.

Если в бухгалтерии вашей компании произошел пожар, вспомните, не предстоит ли предприятию в ближайшее время пройти проверку налоговыми органами? Может, пожар стал следствием умышленного поджога, цель которого – замести следы перед проверкой?

После пожара нужно внимательно ознакомиться с причинами его возникновения, указанными в акте, который составляют представители пожарной службы. Если там указано, что пожар произошел в результате умышленного поджога, то следует задуматься, кому это было выгодно.

Для уничтожения информации с целью замести следы недобросовестный бухгалтер может прибегнуть к помощи компьютерного вируса.

Как известно, компьютерный вирус может серьезно повредить информацию, хранящуюся в компьютере, вплоть до полного ее уничтожения. Этим и пользуются некоторые бухгалтеры. Способ уничтожения информации с помощью вируса более тонкий и безопасный с точки зрения разоблачения, нежели инсценировка кражи либо умышленный поджог. Бухгалтер спокойно запускает в свой компьютер вирус, а после того как тот сделал свое «черное дело», начинает сокрушаться по поводу безвозвратно утраченной информации. В некоторых случаях с помощью такого нехитрого способа бухгалтерам удается добиться отсрочки налоговой проверки либо скрыть от директора то, что иным способом утаить невозможно. Кроме этого, при обнаружении впоследствии каких-либо нарушений бухгалтер всегда может сказать: «Вы же знаете – на моем компьютере похозяйничал вирус. Очень много информации пришлось восстанавливать заново, и, разумеется, это не прошло безболезненно».

Еще раз напомню (об этом говорилось также в разделе «Инсценировка кражи»), что, несмотря ни на какие обстоятельства, бухгалтер отвечает за сохранность вверенной ему информации. Все документы и отчеты за закрытые отчетные периоды должны храниться в бумажном виде, с подписью бухгалтера. Поэтому оправдания вроде «у меня в компьютере хранилась вся бухгалтерия, а вирус ее уничтожил» ни в коем случае не должны снимать с бухгалтера ответственность. Более того, при возникновении такой ситуации руководитель имеет основания заподозрить своего бухгалтера в том, что он что-то скрывает.

Приложив определенные усилия, иногда можно узнать, случайно ли на компьютер бухгалтера проник вирус.

Если на предприятии все компьютеры объединены в локальную сеть, то руководитель должен задуматься: почему вирус уничтожил информацию именно на бухгалтерском компьютере, а другие компьютеры не пострадали? Кроме этого, наверняка для проверки безопасности локальной сети у вас установлена специальная антивирусная программа. Почему она ничего не обнаружила? Может, бухгалтер временно отключил ее на своем компьютере, чтобы вирус спокойно сделал свое дело? Почему вирус не обнаружил системный администратор? Не потому ли, что бухгалтер запустил его в нерабочее время, когда на предприятии уже никого не было?

Кстати, системный администратор или другой сотрудник, который занимается обслуживанием компьютеров в вашей компании, наверняка поможет пролить свет на такую ситуацию. В частности, он скажет вам, когда и какие действия выполнялись на любом компьютере локальной сети, в том числе и на бухгалтерском.

Если же бухгалтерский компьютер не включен в локальную сеть и не имеет выхода в Интернет, то источник появления вируса может быть только один – внешний носитель информации. Чтобы узнать, специально или случайно он был занесен в компьютер, следует также обратиться к системному администратору (хотя не факт, что он сможет ответить на этот вопрос).

Бухгалтер, который периодически имеет дело с большими суммами наличных денег, может создать иллюзию ограбления.

Например, бухгалтер поехал в банк получать деньги. Деньги он получил, но вот до офиса не донес – говорит, ограбили по дороге («только подошел к своей машине, кто-то подбежал сзади, выхватил пакет с деньгами и бросился наутек – догнать его не удалось»). На ваши справедливые упреки бухгалтер отвечает: «Я же не охранник, а бухгалтер, не умею и не должен уметь справляться с грабителями. Пытался догнать, но, извините не получилось». Что делать в такой ситуации?

Во-первых, нужно напомнить бухгалтеру, что уметь справляться с грабителями он, конечно, не должен, а вот обеспечить сохранность вверенных ему денежных средств обязан и несет за это полную материальную ответственность в соответствии с действующим законодательством.

Во-вторых, нужно обязательно уточнить, вызвал ли бухгалтер милицию. Если нет – следует выяснить почему. Не исключено, что никакого ограбления не было, а бухгалтер просто присвоил общественные деньги и всю эту историю выдумал «для отмазки».

В-третьих, не будет лишним задать бухгалтеру пару уточняющих вопросов: например, как он держал пакет с деньгами, если его так легко выхватил грабитель? Не посыпались ли деньги из пакета? Какого роста был грабитель? Что именно бухгалтер делал в момент ограбления (открывал машину, или подходил к ней, или остановился закурить)? Кто мог видеть ограбление (например, сотрудники банка из окон своих кабинетов) и выступить в качестве свидетеля? Если бухгалтер только имитирует ограбление, не исключено, что он начнет уходить от ответов, противоречить сам себе.

Если бухгалтер не догадался (мало ли – вдруг его и в самом деле ограбили, человек вполне мог и растеряться) или не захотел вызвать милицию на место происшествия, то это нужно сделать сразу после того, как вы узнали о случившемся.

Даже если бухгалтер не вызывает у вас никаких подозрений и вы уверены в том, что грабеж действительно был, рекомендуется некоторое время (не меньше месяца, а лучше – полгода или год) внимательнее присматриваться к нему. Конечно, нанимать частного детектива для слежки за бухгалтером не обязательно, но если вам стало известно, что через некоторое время после ограбления ваш бухгалтер приобрел, например, хорошую машину, то вполне можно задуматься, не воспользовался ли он для этого пропавшими в результате «грабежа» деньгами. Следует насторожиться и в случае, если в скором времени после ограбления бухгалтер пожелает уволиться.

Как известно, по требованию бухгалтерия выдает сотрудникам самые разные справки: о размере заработной платы (например, для получения кредита в банке), о трудовом стаже сотрудника (при отсутствии на предприятии кадровой службы, что иногда бывает на небольших предприятиях), об уплаченных налогах и т. п. Иногда человек, которому выдается справка, просит указать в ней данные, которые, мягко говоря, не совсем соответствуют действительности. Наиболее распространенный случай – это завышение заработной платы сотрудника для повышения суммы получаемого в банке кредита.

В соответствии с действующим законодательством каждая справка должна заверяться печатью организации, а также подписями ее руководителя и главного бухгалтера. Поэтому следует внимательно относиться ко всем справкам, которые поступают к вам на подпись, и не лениться лишний раз уточнить у бухгалтера, соответствует ли действительности указанная информация.

Что может случиться, если выяснится, что в справке, выданной работнику на предприятии, содержится недостоверная информация?

Все зависит от того, какая справка оказалась недостоверной и куда она была предоставлена. Один из наиболее неприятных вариантов – когда в справке о заработной плате, предоставляемой в банк для получения кредита, указан завышенный ее размер. В таком случае главному бухгалтеру и руководителю предприятия, а также сотруднику, предоставившему в банк справку с недостоверными данными, может грозить обвинение в выманивании кредитов или дотаций, причем в составе преступной группы. У следственных органов будут все основания полагать, что сотрудник, который получает кредит, материально заинтересовал вас и вашего главного бухгалтера, чтобы вы помогли ему получить завышенный кредит. Поэтому к обвинению в выманивании кредитов или дотаций вполне может добавиться обвинение в получении взятки и злоупотреблении служебным положением. И все эти неприятности могут возникнуть из-за выработавшейся привычки подписывать документы не глядя!

Помимо справок, бухгалтерия может выдавать гарантийные письма об оплате. Например, сотрудник предприятия желает сделать какую-либо крупную покупку (мебель, компьютер, стиральную машину) в кредит. Для этого ему нужно предоставить банку, выдающему кредит, либо предприятию торговли, реализующему товары в кредит, гарантийное письмо с места работы покупателя. Если человек окажется не в состоянии выполнять свои обязательства по кредиту, то за него это сделает предприятие, в котором он работает, после чего будет удерживать выплаченную сумму из его заработной платы.

Иногда подобные гарантийные письма бухгалтер выдает знакомым людям, которые не работают и никогда не работали на данном предприятии, рассчитывая на их кредитоспособность и порядочность. Однако если человек не смог погасить свои кредитные обязательства, то это придется делать вашей компании.

Конечно, при возникновении подобной ситуации можно попытаться доказать, что ваше предприятие вовсе не обязано погашать задолженность постороннего человека, никогда в нем не работающего. Ведь гарантийное письмо ему выписал бухгалтер, явно злоупотребив при этом служебным положением, – вот пусть он и несет ответственность за свои действия!

Однако вам могут вполне обоснованно возразить: гарантийное письмо подписано не только главным бухгалтером, но и директором, то есть вами. И вот здесь доказать что-либо будет трудно: если дело дойдет до судебного разбирательства, вы наверняка проиграете. Более того, вас могут обвинить в выманивании кредитов или дотаций, поскольку вы подписали недостоверный документ, с помощью которого был получен кредит.

Запомните: нужно внимательно просматривать все справки, гарантийные письма и иные документы, которые приносят вам на подпись, и подписывать их только после того, как вы стопроцентно убеждены в их достоверности.

Некоторые бухгалтеры выдают подобные справки и гарантийные письма, обходясь без подписи директора. Они просто подделывают подпись руководителя и ставят на документе несуществующий исходящий номер. Вот в таком случае ответственность за совершенное злоупотребление целиком и полностью ляжет на недобросовестного бухгалтера.

Что должен сделать сотрудник предприятия, пожелавший уволиться? Закончить текущую работу, передать дела, ликвидировать все обязательства перед предприятием и, в заключение, подписать обходной лист. Как известно, обходной лист, помимо прочих сотрудников (например, начальника отдела и заведующего складом), должен подписать бухгалтер: это будет свидетельством того, что у сотрудника нет никаких материальных обязательств перед предприятием.

Здесь и находят лазейку недобросовестные бухгалтеры. За определенное денежное (или иное) вознаграждение бухгалтер закрывает глаза на то, что увольняющийся сотрудник, например, не полностью вернул выданную ему на предприятии ссуду или не погасил задолженность за приобретенный в кредит компьютер. После подписи обходного листа бухгалтер путем тех либо иных махинаций закрывает обязательства уволившегося сотрудника и получает оговоренную заранее мзду (в большинстве случаев размер такого «вознаграждения» составляет от 20 до 50 % от суммы непогашенных обязательств).

При увольнении заведующего складом главный бухгалтер может за определенное вознаграждение подписать его обходной лист без проведения обязательной в данном случае инвентаризации. При увольнении кассира – закрыть глаза на недостачу денежных средств в кассе предприятия. При увольнении бухгалтера по расчетам – «не заметить», что этот сотрудник не предпринял должных мер для своевременного погашения задолженности некоторыми покупателями. При увольнении водителя главный бухгалтер может проигнорировать перерасход топлива и исчезновение некоторых запасных частей (например, аккумулятора или тормозных колодок). При увольнении заведующего хозяйством – не обратить внимание на исчезновение пары калькуляторов и хорошего нового офисного стула.

Однако обязательства увольняющегося сотрудника могут иметь не только денежный либо материальный характер. Представим, например, что увольняется начальник отдела поставок, который не закончил документальное оформление последней сделки с одним из поставщиков (например, в бухгалтерию сдал не все документы). Бухгалтеру, разумеется, это хорошо известно, и именно его подписи не хватает в обходном листе. В таком случае не исключено, что увольняющийся сотрудник за хорошее материальное вознаграждение уговорит бухгалтера закрыть глаза на это нарушение. Поскольку любой, даже недобросовестный, бухгалтер старается предельно внимательно относиться к наличию необходимых документов и их правильному оформлению, размер вознаграждения в данном случае будет достаточно большим. И если в скором времени после увольнения начальника отдела поставок пожелает уволиться и главный бухгалтер предприятия, руководителю есть над чем задуматься. Возможно, целесообразным будет провести перед увольнением бухгалтера аудиторскую проверку – если не полную (это может занять достаточно много времени), то хотя бы выборочную (проверить полноту и правильность оформления документов, которые поступали в бухгалтерию из отдела поставок).

Предположим, что вы решили пригласить стороннюю организацию, чтобы она выполнила некоторые работы для вашего предприятия (например, ремонт офиса). Предприятие-исполнитель предоставляет вам полную калькуляцию стоимости предстоящих работ.

Разумеется, что вам трудно разобраться во всем многообразии такой информации: там и стоимость материалов, и оплата труда работников, и налоги, и транспортные расходы, и многое другое. Единственное, что вам понятно в этом документе, – это итоговая сумма, которую вы должны будете заплатить исполнителю после подписания акта выполненных работ. На ваш взгляд, эта сумма необоснованно завышена. Аргументированно доказать это вы не можете, но чувствуете, что здесь что-то не то.

Позвонив в бухгалтерию предприятия-исполнителя, вы выслушиваете массу специальных бухгалтерских терминов; вам ясно только то, что стоимость работ абсолютно обоснована, более того – она не завышена, а даже немного занижена «из уважения к такому заказчику».

Пожав плечами, вы снова внимательно изучаете содержимое калькуляции и, поняв, что ничего нового вам выжать из нее не удастся, решаете пригласить для консультации своего бухгалтера: уж он-то просто и доступно объяснит, чем обоснована такая стоимость работ.

Бухгалтер принялся объяснять: эта сумма – стоимость материалов, вот это – НДС, это – заработная плата работников, здесь – отчисления на социальное страхование, вот это – налог с продаж, минус скидка, плюс надбавка, минус бонус, плюс прибавка. Просидев с бухгалтером битый час и выслушав его подробные объяснения, вы потихоньку приходите к выводу, что, действительно, ничего лишнего в калькуляции вроде бы нет, все выглядит логично, и, хотя общая сумма и кажется вам великоватой, она является вполне обоснованной. Скрепя сердце, вы подписываете калькуляцию и даете добро на начало работ.

Вам и невдомек, что на самом деле вы были правы. Стоимость работ действительно завышена, но доказать это вы не смогли – не спорить же с собственным бухгалтером в вопросе, которым вы не владеете. А все дело в том, что с вашим бухгалтером предварительно побеседовали представители предприятия – исполнителя работ – и предложили ему неплохое вознаграждение за то, что он убедит вас в достоверности представленной калькуляции, на что ваш бухгалтер согласился. Кстати, это вознаграждение не обязательно будет иметь денежную форму – возможно, бухгалтеру просто пообещали, например, бесплатно сделать ремонт на кухне.

Иногда главный бухгалтер предлагает директору осуществить такую операцию, как закрытие предприятия с одновременным открытием на его месте нового, иначе говоря – просто «сменить вывеску». Название компании при этом можно изменить только косметически, чтобы не терять торговую марку и узнаваемость на рынке: например, вместо ООО «Время» можно создать ЗАО «Торговый дом „Время“». Чем же мотивирует бухгалтер необходимость такой процедуры?

Обычно среди основных причин смены вывески он называет то, что предприятие давно работает, накопились кое-какие грехи, все свободные помещения забиты старыми документами, поэтому неплохо бы начать дело «с нуля»: открыть новую компанию, назначить ее правопреемником предыдущего предприятия, известить контрагентов об изменении реквизитов и т. д.

Следует отметить, что определенный смысл в такой операции есть, особенно если предприятие работает много лет. Однако в некоторых случаях бухгалтер делает такое предложение не с целью дальнейшего процветания компании, а чтобы скрыть следы своей деятельности, злоупотреблений, мошенничества или некомпетентности. При этом собственники предприятия понесут немалые дополнительные расходы, связанные с перерегистрацией, а также заменой печатей и штампов, составлением новых учредительных документов, перезаключением всех договоров, открытием новых счетов в банках с регистрацией подписей. Очевидно, что без серьезных оснований проведение перерегистрации нецелесообразно.

Поэтому, если ваш бухгалтер пришел к вам с подобным предложением, рекомендуется узнать у него во всех подробностях, какие именно моменты деятельности фирмы (например, сделки или платежи) вызывают у него наиболее серьезные опасения. Соглашаться на смену вывески следует только в том случае, если вы убеждены, что менее трудоемкого способа решить проблемы не существует.

Если на предприятии отсутствует собственная кадровая служба (это относится, как правило, к небольшим фирмам), ответственность за ведение кадрового учета нередко возлагается на бухгалтерию. В таких фирмах бухгалтер оформляет прием сотрудников на работу и их увольнение, делает соответствующие записи в трудовых книжках, выдает справки о трудовом стаже. И здесь при желании бухгалтер может найти способ для личного обогащения.

Наиболее простой вариант, который достаточно широко применяется недобросовестными бухгалтерами, заключается в том, что по просьбе знакомых, друзей или родственников бухгалтер ставит печать в трудовую книжку совершенно постороннего человека, не имеющего никакого отношения к данному предприятию. После этого человек делает произвольную запись в своей трудовой книжке, причем ставит при этом те даты, которые ему необходимы. Разумеется, такую услугу бухгалтер оказывает не бесплатно, а за определенное вознаграждение. Наиболее «активные» бухгалтеры ставят такое дело на поток, определяют твердую ставку за «услугу» – и вперед, все желающие получают печать в трудовую книжку без проблем.

Аналогичным образом бухгалтер может выдавать «липовые» справки о трудовом стаже сотрудника. Некоторые бухгалтеры устанавливают твердую ставку за один год «трудового» стажа – например, $10. Если человеку нужно подтвердить пятилетний стаж работы, которого на самом деле не было, – будь любезен, выложи $50. Ставка за подобную услугу может быть самой разной; кроме этого, оплата может производиться не только деньгами, но также товарами или услугами.

Предположим, что на предприятии сложилась следующая ситуация: на станке, с помощью которого можно было выполнять три операции по обработке древесины, вышла из строя какая-то деталь, и теперь он может делать только две операции. В таком случае проблема обычно решается либо путем частичной ликвидации объекта основных средств, либо, что гораздо проще и практичнее, путем его ремонта.

Первый способ используется, если ремонт оборудования невозможен (например, по причине отсутствия требуемых запчастей) либо экономически нецелесообразен (в частности, если операция, которую не может выполнять станок после поломки, раньше не применялась и в будущем ее применение не планируется). Однако следует отметить, что процесс частичной ликвидации объекта основных средств недостаточно четко освещен в соответствующих нормативных актах, поэтому при проведении проверки возможно возникновение спорных ситуаций с соответствующими органами. Некоторые организации для решения проблемы частичной ликвидации основных средств прибегают к помощи независимых экспертов, но опять же – в законодательстве на этот счет нет конкретной информации.

Поэтому при поломке основного оборудования предприятие предпочитает ремонт. Нередко для этого привлекается сторонняя организация, особенно когда ремонт достаточно сложен и требует специальных знаний и подготовки.

Как известно, стоимость ремонта объекта основных средств можно списывать единовременно. И здесь есть тонкий нюанс, который позволяет бухгалтеру, вступив в сговор с представителями предприятия – исполнителя работ, неплохо «нагреть руки».

Поскольку, как упоминалось, стоимость такого ремонта можно списывать единовременно, то запасная деталь, которая устанавливается вместо поломанной, не приходуется, и ее стоимость не отражается в балансе предприятия. В акте выполненных работ, конечно, указывается реальная стоимость детали, а также стоимость работ по ее замене. Как раз на сумме акта и может заработать бухгалтер: представитель предприятия-исполнителя предлагает ему определенное вознаграждение за то, что он согласится с искусственным завышением суммы. Акт подписывается, деньги списываются, а бухгалтер фактически ни за что получает обещанное вознаграждение.

Кстати, рабочий компьютер бухгалтера тоже относится к основным средствам. Если в штате компании отсутствует сотрудник, который занимается ремонтом и обслуживанием компьютеров (некоторые предприятия предпочитают обращаться в специализированные фирмы), то бухгалтер вполне может вступить в сговор с представителем фирмы, которая занимается ремонтом и обслуживанием оргтехники. Суть этого сговора заключается в том, что бухгалтер время от времени придумывает те либо иные недостатки, поломки или неисправности компьютера («сгорела оперативная память», «сгорел блок питания», «нужно менять монитор», «необходимо оптимизировать операционную систему» и т. п.), которые, само собой, необходимо устранять. Для этого вызывается представитель специализированной фирмы, который «устраняет все проблемы», затем подписывается акт о выполнении работ, оплачивается сумма по акту, и в заключение бухгалтер получает денежное вознаграждение, которое рассчитывается как определенный процент от стоимости оплаченных работ.

Кстати, во многих случаях подобные работы специализированные фирмы выполняют за «черный нал» – это удобнее и им, и заказчику. В таком случае ситуация предельно упрощается: представитель предприятия – исполнителя работ, получив наличные деньги, тут же «отстегивает» причитающееся «вознаграждение» бухгалтеру. В проигрыше остается лишь директор, который периодически из-за нечестности бухгалтера несет лишние расходы.

Часто главный бухгалтер, который недавно устроился на работу, заранее пытается свалить вину за свои возможные прегрешения на своего предшественника.

Вообще, после увольнения главного бухгалтера последствия его недобросовестной работы могут «аукаться» еще долго: ведь ведение бухгалтерского учета – это непрерывный процесс, одним из принципов которого является использование переходящих остатков. Даже ошибка, совершенная несколько лет назад, может проявиться в любой момент.

При поступлении на работу бухгалтер старается как бы обезопасить себя от последствий возможных пробелов и ошибок, которые он по тем либо иным причинам не заметил в процессе приемки-передачи дел. Обычно это выглядит следующим образом.

Новый главный бухгалтер уже через несколько дней работы перечисляет руководителю обнаруженные им на данный момент недостатки в ведении учета и отчетности, которые допустил его предшественник. Руководитель, конечно, старается найти предыдущего бухгалтера и пригласить его в офис для объяснений. Однако не секрет, что часто бухгалтер, получив на руки расчет и трудовую книжку, не имеет ни малейшего желания возвращаться к «делам давно минувших дней». Если он и появляется в офисе, то эмоционально заявляет, что «у него все в полном порядке, работал он хорошо, есть же подписанный акт приемки-передачи дел, и вообще непонятно, чего от него хотят». Разумеется, вникать в суть проблем прежний бухгалтер не желает, и разговор заканчивается ничем.

Новый бухгалтер пишет на имя руководителя предприятия служебную записку, в которой перечисляет обнаруженные недостатки, при этом щедро сгущая краски и указывая то, чего и в помине не было, и заканчивает ее словами: «Учитывая все изложенное выше, я, как главный бухгалтер, не могу гарантировать достоверность и точность ведения бухгалтерского учета».

Руководитель предприятия может, конечно, возмутиться: как же, мол, так, вы пришли работать главным бухгалтером и самоустраняетесь от ответственности? А бухгалтер в ответ говорит: «Я же не виноват. Любой более-менее грамотный бухгалтер в моем положении напишет такую служебную записку. Вы только посмотрите...» И дальше начнет сыпать непонятными для директора бухгалтерскими терминами, определениями, формулировками и т. д. В конечном итоге руководителю предприятия не остается ничего другого, как согласиться с бухгалтером. Иной директор еще и подумает: «Какой, однако, грамотный у меня бухгалтер – столько недостатков сразу увидел! Хорошо, что я взял его на работу». Директору невдомек, что бухгалтер у него – самый обычный, просто он заранее страхуется от возможных неприятностей в будущем, причем не исключено, что их возникновение будет связано именно с работой нынешнего бухгалтера.

При увольнении главного бухгалтера руководитель компании должен проявлять максимальную бдительность. Перед тем как уволить такого сотрудника, рекомендуется лично позвонить в банк, в налоговую инспекцию, в Фонд социального страхования, а возможно, и в иные организации (в зависимости от вида деятельности предприятия) и навести справки, нет ли у этих организаций каких-то вопросов к увольняющемуся главному бухгалтеру. При наличии таких вопросов нельзя отпускать бухгалтера до тех пор, пока он их не решит.

Перед увольнением главного бухгалтера рекомендуется провести независимую аудиторскую проверку предприятия за какой-то период деятельности (например, за последний год или, как минимум, квартал). Конечно, это потребует дополнительных расходов (услуги аудиторов нынче недешевы), но, возможно, избавит вас от серьезных проблем в будущем: ведь если прежний бухгалтер оставил после себя какие-то недоработки или, хуже того, следы злоупотреблений, то это нужно выявлять своевременно.

Если же по тем либо иным причинам вы не можете перед увольнением бухгалтера провести аудиторскую проверку, то стоит хотя бы выборочно проверить его работу. В частности, можно обратиться в банк с просьбой провести проверку соблюдения кассовой дисциплины на вашем предприятии (у банка есть такие полномочия). Кроме этого, рекомендуется сделать инвентаризацию кассы, а также товарно-материальных ценностей на складе.

Особое внимание рекомендуется уделить безналичным платежам, которые осуществляет главный бухгалтер в преддверии увольнения. В настоящее время распространен такой вид мошенничества: в один из последних дней работы (или даже в последний день) бухгалтер переводит определенную сумму безналичных денежных средств по каким-нибудь одному ему известным реквизитам, проще говоря – ворует деньги перед увольнением. Конечно, для осуществления такой аферы ему требуется сообщник, который поможет ему потом получить эти деньги в виде «черного нала».

Особо наглый бухгалтер может поступить еще хитрее. Не секрет, что новому главному бухгалтеру в первый день работы придется непросто – надо и платежи провести, и текучку не упустить, а все новое – как бы не забыть чего. Тут на помощь приходит увольняющийся бухгалтер. В последний день своей работы он говорит новому бухгалтеру примерно следующее: «Я тут вам помог немного: исправил ведомость, внес в программу последние данные, а также подготовил платежи. Все они согласованы с руководством, поэтому вам останется лишь оплатить их. Так что завтра вам будет чуть проще».

Новый бухгалтер, конечно, благодарит своего увольняющегося коллегу, не подозревая о том, что его подставили. А «подстава» заключается в том, что среди подготовленных платежей есть один, который является воровством: прежний бухгалтер подготовил его, чтобы не самому воровать деньги, а толкнуть на это нового сотрудника. Если на предприятии используется система электронных платежей типа «Банк – Клиент», то, как известно, подготовленные заранее платежи отправляются буквально нажатием нескольких клавиш. В этом случае доказать причастность прежнего бухгалтера к воровству будет очень сложно.

Если же система типа «Банк – Клиент» на предприятии не используется, то прежний бухгалтер может предварительно подписать все платежные поручения у директора, а на «воровском» платежном поручении просто подделать его подпись. Однако в этом случае после того, как обман раскроется, виновного можно привлечь к ответственности: графологическая экспертиза покажет, что подпись директора на «воровском» платежном поручении подделал именно уволившийся бухгалтер. Ситуация предельно упрощается, если подпись директора на документах ставится с помощью его факсимиле (это нередко практикуется на предприятиях, руководитель которых часто бывает в отъезде и не может своевременно подписывать документы): в этом случае доказать что-либо будет трудно.

Ситуация может быть совсем неприятной, если «воровской» платеж был отправлен на фирму, которая занимается так называемым «обналичиванием» денежных средств. Если в этом случае вы напишете заявление в милицию о хищении у вас денежных средств, то милиция (или налоговая полиция) может заинтересоваться, не пользовалось ли ваше предприятие ранее услугами подобных фирм. Не исключено, что в конечном итоге вы, кроме потери украденных денег, получите еще и внеплановую налоговую проверку.

В данном разделе рассмотрим ситуацию, в которую могут попасть предприятия, пользующиеся услугами бухгалтера, работающего по совместительству или на дому. К таким предприятиям обычно относятся фирмы, которые только начинают свою деятельность и поэтому пока не могут позволить себе нанять бухгалтера на полный рабочий день, а также небольшие фирмы или индивидуальные предприниматели.

Бухгалтер, который работает по совместительству, обычно выполняет свои служебные обязанности дома: зачем ходить на работу в офис, если работы немного и ее можно сделать за пару часов? Все документы бухгалтер забирает домой. Редко руководитель предприятия догадывается взять с бухгалтера соответствующую расписку (кстати, о заключении договора речь также в большинстве случаев не идет). Работающему по совместительству бухгалтеру обычно не предоставляется право подписи документов, и его подпись отсутствует на банковской карточке.

Фактически получается, что работающий на дому бухгалтер отвечает за взятые им документы и за исполнение своих обязанностей только своим честным словом и человеческой порядочностью. И если он по каким-то причинам становится чем-то недоволен (например, уровнем заработной платы), то отомстить своему работодателю несложно – бухгалтер просто скрывается со всеми документами компании. Причем это делается таким образом, что найти пропавшего бухгалтера трудно: на телефонные звонки он не отвечает, дверь не открывает, родственники не знают (или делают вид, что не знают), где он. А ведь на руках у этого человека все документы предприятия!

Как же правильно поступить в таком случае? Ведь, помимо текущей работы, нужно сдавать отчетность в налоговые органы, а непредставление в установленные сроки налоговой отчетности, как известно, может повлечь за собой определенные санкции.

В подобной ситуации первое, что нужно сделать, – это обратиться с соответствующим заявлением в милицию. Причин для написания заявления в данном случае будет две: пропажа документов предприятия и исчезновение человека. В милиции необходимо взять справку о приеме вашего заявления и доставить эту справку в налоговую инспекцию, приложив к справке соответствующее заявление. Это позволит избежать санкций за непредставление в установленные сроки необходимой отчетности.

После этого нужно постараться найти нового бухгалтера для временного исполнения обязанностей до выяснения всех обстоятельств происшедшего. Следует отметить, что сделать это будет довольно непросто: какой же бухгалтер захочет работать в компании, когда украдены все документы, а следовательно, невозможно найти никаких концов? Поэтому не исключено, что целесообразнее будет договориться о выполнении бухгалтерских работ со специализированной фирмой, которая оказывает такие услуги.

В данном разделе рассмотрим вид мошенничества, который часто встречается на предприятиях, занимающихся розничной торговлей и имеющих собственные торговые точки.

Представим такую ситуацию. Бухгалтер получает со склада накладные, согласно которым товар отпускается торговым точкам. С другой стороны, к нему поступают из торговой точки наличные денежные средства, полученные от реализации товаров. В каждой накладной, как известно, рассчитана итоговая сумма товара. Очевидно, что поступающие бухгалтеру наличные денежные средства должны соответствовать сумме отпущенного товара.

В данном случае у бухгалтера есть возможность заниматься мошенничеством и присваивать наличные деньги. Каким же образом? А очень просто. Для этого достаточно либо незаметно исправить итоговую сумму в накладной, либо просто заменить накладную поддельным документом. Иногда для решения этой задачи бухгалтер вступает в сговор с работником склада или иным сотрудником предприятия, который отвечает за выписку накладных. В конечном итоге получается, что поскольку сумма по накладной уменьшилась, то и сумма наличных денежных средств, поступающих от реализации товаров, тоже должна быть меньше. Разница поступает напрямую в карманы недобросовестного бухгалтера и его сообщника (если бухгалтер сам занимается выпиской накладных, то он вполне может обойтись без посторонней помощи).

Возможности для такого мошенничества расширяются при реализации больших объемов товаров за наличный расчет, значительном количестве розничных торговых точек, принадлежащих предприятию, и большом документообороте. В таких случаях своевременно выявить мошенничество бывает сложно.

Как известно, если предприятие по результатам финансово-хозяйственной деятельности получает прибыль, то после уплаты всех причитающихся налогов учредители предприятия могут частично или полностью распределять прибыль между собой. Порядок распределения прибыли регламентируется уставными документами компании.

Если учредителями предприятия являются физические лица, то во многих случаях они предпочитают получать дивиденды в виде наличных денег. Выглядит это довольно просто: бухгалтер получает по чеку в банке сумму распределяемых дивидендов наличными, учредители делят ее между собой в соответствии с долями, определенными в соответствующих документах, и каждый учредитель из своей доли уплачивает налог на доходы по ставке, установленной действующим законодательством. На этом операция закончена. Особо подчеркну, что больше никакими налогами сумма дивидендов не облагается (не забывайте, что дивиденды берутся из прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты всех налогов и неналоговых платежей).

Однако бывают случаи, когда недобросовестный бухгалтер обманывает учредителей, утверждая, что, помимо налога на доходы, из суммы получаемых дивидендов нужно уплатить еще и взнос в Пенсионный фонд по ставке 1 %, проводя аналогию с заработной платой. Нетрудно посчитать, что если сумма дивидендов составляет, например, 200 000 руб. (далеко не самая большая сумма), то такое «удержание» составит 2000 руб. Разумеется, эта сумма будет направлена не в Пенсионный фонд, а в карман недобросовестного бухгалтера.

Предположим, что вы решили проверить, каким образом поступали и расходовались наличные деньги вашего предприятия в прошлом месяце. Первое, что для этого нужно сделать, – это спросить у вашего бухгалтера, сколько раз, когда и какие суммы наличных денег он получал в банке, из каких других источников поступали наличные деньги и какой остаток был в кассе на начало и на конец месяца.

Суммы, полученные бухгалтером в банке, можно проверить путем просмотра банковских выписок за прошлый месяц (как отмечалось выше, желательно, чтобы каждый день бухгалтер предоставлял руководителю копию банковской выписки). При этом нужно обращать внимание на то, какие суммы комиссионного вознаграждения за кассовое обслуживание банк списывает со счета предприятия при получении каждой суммы. Обычно сумма полученных наличных денег и сумма комиссионного вознаграждения находятся в банковской выписке рядом.

После этого нужно попросить у бухгалтера, чтобы он представил вам приходный кассовый ордер на каждую полученную в банке сумму. Причем отрывной корешок приходного кассового ордера в данном случае должен храниться в папке с банковскими документами (а именно – с платежными поручениями), поскольку он является документом, подтверждающим факт списания денежных средств со счета в банке. Сам приходный ордер – это документ, подтверждающий факт поступления в кассу предприятия наличных денежных средств.

Печать на приходном кассовом ордере и на отрывном корешке приходного кассового ордера должна совпадать. Суммы, указанные в приходном кассовом ордере и на отрывном корешке, должны также быть идентичными и совпадать с соответствующими позициями банковской выписки и кассовой книги. Рекомендуется проверить правильность написания этих сумм прописью.

Затем следует проверить поступления денежных средств из других источников (при наличии таковых). Подобными источниками могут являться: выручка от реализации товаров, работ и услуг за наличный расчет, возврат неизрасходованных подотчетных сумм, поступление наличных денег от контрагентов в счет погашения задолженности и др. Во всех случаях следует проверить правильность оформления приходных кассовых ордеров, а также отражение соответствующих сумм в кассовой книге.

После того как вы закончили проверять поступление наличных денежных средств, нужно посчитать итоговую сумму прихода за проверяемый месяц, а затем попросить бухгалтера принести вам ведомость или журнал-ордер по кассе и сверить полученную сумму прихода с суммой, указанной в ведомости (журнале-ордере).

Далее можно приступать к проверке расходования наличных денежных средств. Документом, подтверждающим выдачу наличных денежных средств из кассы предприятия, является только расходный кассовый ордер. Некоторые руководители в силу недостаточности знаний ошибочно полагают, что выдачу наличных денег из кассы может подтвердить, например, копия чека из магазина или платежная ведомость на выдачу заработной платы. Это заблуждение: указанные документы являются подтверждением факта расходования наличных денег, но не выдачи их из кассы. На итоговую сумму, которая указана в платежной ведомости по заработной плате, выписывается отдельный расходный кассовый ордер; в нем в качестве получателя денег выступает бухгалтер или кассир, который будет выплачивать деньги сотрудникам предприятия.

Итак, попросите бухгалтера принести вам все расходные кассовые ордера за проверяемый период времени. Если бухгалтер по каким-то причинам не может этого сделать, знайте: здесь что-то не так. Расходный кассовый ордер должен обязательно оформляться в момент выдачи наличных денежных средств из кассы предприятия. Любые отклонения от этого правила с точки зрения действующего законодательства рассматриваются как нарушение кассовой дисциплины, а за это предусмотрены достаточно суровые санкции, которые могут быть наложены не только на работников бухгалтерии, но и на руководителя, а также на само предприятие.

Все расходные ордера должны быть сложены в хронологическом порядке. В первую очередь следует обратить внимание на дату выдачи денежных средств, указанную в ордере: соответствует ли она проверяемому периоду.

Затем посмотрите, кто указан в качестве получателя денежных средств по расходному кассовому ордеру. Является ли этот человек сотрудником предприятия? Если нет, уточните у бухгалтера, кому и на каком основании были выплачены денежные средства по данному документу. В расходном кассовом ордере должны бытьы обязательно указаны паспортные данные получателя. В принципе, при наличии желания и возможности их можно проверить. Если у вас есть хороший знакомый в органах внутренних дел, то можно попросить у него уточнить, действительно ли владельцем такого-то паспорта является такой-то человек; правда, официально такую информацию вам никто не предоставит. При отсутствии нужного знакомства можно попытаться самостоятельно найти данные об этом человеке или его паспорте.

Сумма денежных средств, выданная по расходному кассовому ордеру, должна быть написана цифрами и прописью, четко и разборчиво. Сумму прописью должен написать получатель наличных денежных средств, после чего поставить дату получения денег (кстати, обратите внимание на дату – число, месяц и год) и расписаться.

Один из важнейших реквизитов расходного кассового ордера – это цель выдачи наличных денежных средств из кассы предприятия. Следует сопоставить получателя денежных средств, указанного в документе, и цель, для которой выданы денежные средства: не исключено, что вы обнаружите интересные факты. Например, довольно странной выглядит ситуация, когда наличные деньги для приобретения оперативной памяти для компьютера выдаются грузчику со склада, а деньги для покупки тяжелого аккумулятора для грузовика – обаятельной хрупкой девушке, которая работает офис-менеджером в отделе продаж. В данных случаях налицо несоответствие получателя денежных средств и цели, на которые эти средства выдаются, поэтому следует подробно расспросить бухгалтера, чем вызвана такая ситуация.

Если определенный расходный кассовый ордер вызвал у вас какие-либо вопросы, следует пригласить бухгалтера и попросить его представить оправдательные документы на указанную сумму. В качестве таких документов могут выступать кассовые чеки или копии чеков, платежная ведомость на выдачу заработной платы, авансовый отчет командированного сотрудника и т. д.

Сумма, указанная в каждом расходном кассовом ордере, должна быть отражена в кассовой книге. При сверке ордеров с кассовой книгой следует также обращать внимание на соответствие дат.

После того как вы проверили расход наличных денежных средств, следует самостоятельно посчитать общую сумму расхода за месяц и сверить ее с отраженной в ведомости либо журнале-ордере по кассе. Разумеется, эти суммы должны совпадать; в противном случае нужно потребовать у бухгалтера подробных объяснений.

В заключение проверки нужно взять сумму остатка наличных денежных средств на начало месяца, добавить к ней сумму прихода наличных денежных средств за проверяемый месяц, которую вы рассчитали и сверили с бухгалтером раньше, вычесть сумму расхода наличных денег за месяц и результат сверить с остатком по кассе на конец проверяемого месяца (сумму остатка можно увидеть в кассовой книге, а также в ведомости или журнале-ордере по кассе). Если суммы сошлись – все в порядке. В противном случае у вас должны возникнуть серьезные претензии к бухгалтеру.

Кстати, не стоит забывать, что отрицательного остатка наличных денежных средств в кассе быть не может в принципе. Бывает так, что некоторые особо наглые бухгалтеры пытаются доказать директору, что «в современной бухгалтерии все возможно, в том числе и отрицательное сальдо по кассе». Мол, остаток отрицательный потому, что такой-то контрагент не заплатил вовремя или какой-то сотрудник не отчитался за некоторые суммы. Помните: для фиксирования непогашенной задолженности или чего-то подобного в бухгалтерском учете предназначены совершенно другие счета, а в кассе отражается исключительно присутствие (или нулевой остаток) наличных денежных средств. Поэтому от бухгалтера, который пытается доказать руководителю, что отрицательный остаток по кассе – это нормально, нужно избавляться как можно скорее.

Помимо комплексной проверки кассы, рекомендуется периодически устраивать внезапные, тематические или выборочные проверки соблюдения кассовой дисциплины и правил учета наличных денежных средств. Особенности проведения таких проверок могут зависеть от специфики конкретного предприятия. Рассмотрим несколько примеров.

Для проведения внезапной проверки можно, например, неожиданно прийти в бухгалтерию и спросить у бухгалтера, сколько наличных денег на данный момент числится в кассе предприятия по данным бухгалтерского учета, а затем попросить показать реальный остаток (разумеется, если он не является нулевым). Увидеть учетные данные по остатку наличных денег в кассе можно в кассовой книге.

Если учетные и фактические данные не совпадают, следует потребовать у бухгалтера подробных и немедленных объяснений. Помните: если бы данную проверку проводили не вы, а налоговые органы, на ваше предприятие был бы, скорее всего, наложен денежный штраф. В подобных случаях штраф накладывается также на бухгалтера и директора.

Излишек денежных средств в кассе – это тоже плохо: налоговые органы имеют полное право изъять обнаруженную сумму в бюджет, наложив, помимо этого, штрафные санкции на директора, бухгалтера и само предприятие. Кстати, не исключено, что обнаружение подобного нарушения может послужить толчком к проведению внеплановой комплексной проверки вашей компании на предмет соблюдения действующего налогового законодательства.

Можно также самостоятельно провести проверку того, насколько честно и правильно ваш бухгалтер выплачивает заработную плату сотрудникам предприятия; это один из видов тематических проверок. При этом сидеть во время выплаты заработной платы в бухгалтерии и лично контролировать процесс вовсе не обязательно, даже бесполезно: люди приходят, получают деньги, расписываются и уходят. Ничего нового и интересного вы не увидите.

Но вот после выплаты заработной платы можно попросить у главного бухгалтера ведомость и посмотреть, кому и сколько было выплачено. При этом рекомендуется проверить, нет ли среди получивших заработную плату уволенных работников или даже посторонних людей (так называемых «мертвых душ»). При возникновении сомнений можно воспользоваться утвержденным штатным расписанием и полным списком работающих сотрудников. Особое внимание рекомендуется обратить на лиц, работающих по совместительству (именно так бухгалтеры нередко оформляют подставных).

Общую сумму к выдаче, указанную в ведомости по заработной плате, следует сверить с суммой по расходному кассовому ордеру, который был выписан на бухгалтера (кассира), осуществляющего выплату. Эти суммы обязательно должны совпадать; в противном случае вам надлежит вызвать бухгалтера и потребовать объяснений. Конечно, все дело может быть в обычной человеческой ошибке; но не исключено, что она была допущена преднамеренно, с целью мошенничества и присвоения казенных средств.

В некоторых случаях бывает целесообразно провести выборочную проверку соблюдения кассовой дисциплины. Например, вам известно, что в вашей компании работает близкий родственник или хороший товарищ бухгалтера, причем его работа связана с командировками (следовательно, он получает в бухгалтерии деньги на командировочные расходы). В таком случае можно попросить бухгалтера предоставить вам на проверку все документы, касающиеся командировок данного сотрудника, а также выдачи ему денежных средств под отчет. Следует внимательно просмотреть все авансовые отчеты и оправдательные документы, а также печати, стоящие на этих документах. Не исключено, что бухгалтер принимал в качестве оправдательных любые документы, примерно подходящие по смыслу и имеющие печать.

Теперь рассмотрим пример выборочной проверки правильности оприходования денежных средств, поступающих от розничной реализации товаров.

Предположим, что ваше предприятие занимается розничной торговлей и имеет несколько торговых точек. С каждой торговой точки ежедневно в бухгалтерию поступает выручка. Разумеется, что на каждую поступившую сумму бухгалтер должен выписать отдельный приходный ордер (подчеркну – не на общую сумму выручки от реализации, а отдельно на каждую сумму, поступившую от каждой торговой точки). Все эти суммы должны быть зафиксированы в кассовой книге.

Попросите бухгалтера предоставить вам информацию о выручке от реализации товаров за наличный расчет, например за предыдущую неделю. Для проверки попросите принести кассовую книгу и приходные ордера. У сотрудников, которые работают на торговых точках и сдают наличные деньги в бухгалтерию, попросите отрывные корешки приходных кассовых ордеров, которые они получили в бухгалтерии при сдаче наличных денег за тот же период времени. Кстати, на предприятии рекомендуется завести такой порядок: отрывные корешки приходных кассовых ордеров должны храниться либо в розничных торговых точках, либо у сотрудников, которым они были выданы. Если в розничных торговых точках ведутся книги кассира-операциониста, то следует попросить эти книги с данными за этот же промежуток времени.

Теперь у вас есть все необходимые документы для проведения выборочной проверки правильности ведения кассовых операций.

В первую очередь следует сверить приходные ордера с соответствующими им отрывными корешками. При этом не забывайте обращать внимание на то, чтобы печать на ордерах и корешках совпадала. Все данные, указанные в ордерах и на корешках, также должны совпадать: сумма цифрами и прописью, фамилия лица, сдавшего денежные средства, название организации, дата и др. Нередко именно на этом этапе бухгалтер может сфальсифицировать данные: например, в приходном кассовом ордере указывается сумма меньшая, чем на соответствующем ему корешке. Разница, само собой, прямиком направляется в карман бухгалтера. Если вы обнаружили подобное несоответствие – можете на 90 % быть уверенным в том, что ваш бухгалтер злоупотребляет служебным положением, попросту говоря – ворует деньги у родного предприятия.

Затем нужно сверить данные приходных ордеров с соответствующими им данными кассовой книги. Разумеется, они должны полностью совпадать, причем следует обращать внимание не только на сумму, но и на дату оприходования наличных денежных средств.

После этого следует проверить соответствие данных книги кассира-операциониста с соответствующими отрывными корешками приходных кассовых ордеров. Не исключено, что в книге кассира-операциониста будет указана одна сумма выручки от реализации, а в отрывном корешке – совсем другая, намного меньшая. Разница направляется в карман недобросовестных работников (это может быть как бухгалтер, так и сотрудник торговой точки, сдающий выручку в бухгалтерию, а возможно, они действовали в сговоре и делили «навар» пополам).

Выборочная проверка складского хозяйства – это проверка, при которой отслеживаются движение и остатки лишь некоторых, выбранных в произвольном порядке товарно-материальных ценностей за определенный период времени. Желательно, чтобы этот период заканчивался днем проведения проверки: в таком случае появляется возможность сверить реальные остатки проверяемых товарно-материальных ценностей с остатками, которые числятся по данным бухгалтерского учета.

Основная цель выборочной проверки – в первую очередь проследить движение и остатки следующих категорий товарно-материальных ценностей:

– наиболее ходовые и востребованные у покупателей;

– являющиеся в настоящее время дефицитными товарами на рынке;

– эксклюзивные;

– сырье, материалы и товары, в состав которых входят драгоценные металлы и камни или которые сами по себе являются драгоценными металлами и камнями.

Допустим, вы определились, движение и остатки каких именно товарно-материальных ценностей вы хотите оперативно проверить и какой период времени должна охватывать эта проверка. В первую очередь вам нужно запросить в бухгалтерии все документы, имеющие отношение к выбранным ценностям: договоры на их поставку и отгрузку (хотя это и не обязательно), накладные на поступление товарно-материальных ценностей, накладные на отгрузку этих ценностей покупателям, накладные на их внутреннее перемещение, акты на списание товарно-материальных ценностей, а также копии приходных и расходных складских ордеров. Как отмечалось в разделе «Неполное оприходование», копии складских ордеров должны передаваться в бухгалтерию вместе с соответствующими товарно-сопроводительными документами (приходными и расходными накладными, накладными на внутреннее перемещение, актами на списание товарно-материальных ценностей), но это правило соблюдается далеко не всегда, что создает благоприятные условия для мошенничества.

В первую очередь нужно проверить соответствие данных первичных документов. Самое основное – это чтобы количество в накладной (или в акте на списание товарно-материальных ценностей) соответствовало количеству, указанному в складском ордере, а также чтобы единицы измерения в этих документах были идентичными: не исключено, что в накладной указано, например, семь «десятков» товара, а оприходовано согласно складскому ордеру семь «штук». При обнаружении расхождений немедленно вызывайте бухгалтера и требуйте от него простых и понятных объяснений.

Далее нужно сверить соответствие дат в накладных (актах на списание) и складских ордерах. Если дата, указанная в складском ордере, не соответствует дате накладной, то следует уточнить у бухгалтера, чем это обусловлено. Кроме этого, нужно проверить соответствие наименований организации.

Подписывать накладную (акт на списание) и складской ордер должен один и тот же сотрудник, а именно тот, кто осуществляет прием (отпуск) товарно-материальных ценностей. Поэтому особое внимание следует уделить соответствию подписей.

После того как вы убедились в том, что с первичной документацией все в порядке, попросите бухгалтера предоставить вам заверенную его подписью ведомость, отражающую движение и остатки проверяемых товарно-материальных ценностей. В этой ведомости должны быть указаны остаток по каждой товарно-материальной ценности на начало проверяемого периода, каждый приход, каждый расход и остаток на конец проверяемого периода. В ведомости обязательно должна быть уточнена единица измерения каждой товарно-материальной ценности. Как вы знаете, несоответствие единиц измерения в ведомости и в документе создает благоприятную почву для мошенничества.

Каждую приходную и расходную операцию следует скрупулезно сверить с соответствующими первичными документами (накладной или актом на списание) на предмет совпадения количества товарно-материальных ценностей, цены за одну единицу измерения и суммы операции. В некоторых случаях бухгалтеры изменяют количество товарно-материальных ценностей, но итоговая сумма прихода (расхода) при этом остается прежней, поскольку отклонение корректируется ценой. Рассмотрим пример. На предприятие поступило 20 единиц товарно-материальной ценности по цене 5 руб. за штуку. Несложный подсчет показывает, что итоговая сумма прихода – 100 руб. Однако бухгалтер может оприходовать 10 единиц товарно-материальной ценности по цене 10 руб. – и итоговая сумма операции не изменится: как и прежде, сумма прихода составит 100 руб. В то же время 10 единиц останутся неучтенными – следовательно, их можно легко присвоить.

При обнаружении несовпадения нужно посмотреть, что указано в складском ордере, и после этого вызывать бухгалтера для дачи соответствующих объяснений.

После того как вы проверили данные первичных документов, копий складских ордеров и ведомости движения и остатков товарно-материальных ценностей, рекомендуется проверить итоговые данные: остаток товарно-материальной ценности на начало проверяемого периода плюс приход за период по документам и минус расход по документам. Получившийся остаток должен равняться остатку, указанному в ведомости, а также остатку в карточке складского учета (это вы проверите по прибытии на склад).

Теперь для продолжения проверки нужно отправляться на склад. При этом не рекомендуется ставить в известность заведующего складом либо иного складского работника – иначе проверка потеряет свою внезапность. Следует учитывать, что если бухгалтер состоит в сговоре со складским работником, то он может предупредить его о предстоящей проверке. Однако если злоупотребления имели место, за короткий срок привести все в порядок очень сложно, а иногда и невозможно.

На складе нужно потребовать у заведующего все документы по проверяемым товарно-материальным ценностям за конкретный период. К этим документам относятся приходные и расходные складские ордера, а также карточки складского учета.

Отправляясь на склад, не забудьте взять с собой все документы, которые вам предоставил бухгалтер. На первый взгляд может показаться, что для проверки будет вполне достаточно копий складских ордеров – ведь они уже сверены и с первичными документами (накладными и актами на списание), и с ведомостью движения и остатков товарно-материальных ценностей. Но это не всегда так: иногда в процессе проверки могут возникать вопросы, для решения которых необходимо обратиться к первичным документам либо к бухгалтерской ведомости.

В первую очередь вам предстоит сверить данные копий складских ордеров, полученных вами в бухгалтерии, с данными соответствующих им оригиналов. Выше уже отмечалось, что несоответствие количества товарно-материальной ценности в оригинале складского ордера и его копии с высокой долей вероятности свидетельствует о хищении товарно-материальных ценностей. При обнаружении расхождений немедленно требуйте разъяснений у заведующего складом; сразу после этого рекомендуется позвонить в бухгалтерию и выслушать объяснения бухгалтера.

Следующий этап – сверка данных складских ордеров с соответствующими записями в карточках складского учета. Нужно внимательно проследить соответствие следующих реквизитов: количество товарно-материальной ценности, дата прихода (расхода), от кого получено (или кому отпущено). Любое несоответствие перечисленных реквизитов требует отдельного разбирательства.

После этого можно переходить к заключительному этапу проверки – пересчету остатков, указанных в карточках складского учета. Эта операция достаточно проста: в карточке отражен остаток на начало проверяемого периода, к нему нужно добавить количество поступивших товарно-материальных ценностей и вычесть количество отпущенных. Полученный остаток должен совпасть с остатком, который указан в карточке.

Следует отметить, что пересчитывать каждую карточку необязательно: поскольку все данные вы уже сверили, достаточно проверить соответствие остатка товарно-материальной ценности на конец проверяемого периода в карточке складского учета и в ведомости движения и остатков товарно-материальных ценностей, которую вам предоставил бухгалтер.

В заключение вместе с заведующим складом пересчитайте реальные остатки проверяемых товаров и сверьте их с учетными данными. Если все сошлось, то вас можно поздравить: вероятнее всего (стопроцентной гарантии нет, потому что проверка производилась выборочно, а не по всем товарно-материальным ценностям), на вашем предприятии учет товарно-материальных ценностей в бухгалтерии и на складе налажен должным образом.

Основное отличие тематической проверки учета товарно-материальных ценностей от выборочной заключается в том, что товары для тематической проверки отбираются не в произвольном порядке, а только при соответствии определенному условию (теме). Например, можно проверить учет движения и остатков товарно-материальных ценностей, поступивших от определенного поставщика или предназначенных для конкретной цели (например, для изготовления одного и того же изделия).

Предположим, вы желаете проверить, каким образом отражаются в учете и отчетности движение и остатки товарно-материальных ценностей, поступивших от конкретного поставщика. В первую очередь следует потребовать в бухгалтерии соответствующие документы за проверяемый период: договор (контракт) с этим поставщиком, первичные документы (накладные и акты на списание), копии складских ордеров, ведомость движения и остатков по проверяемым товарно-материальным ценностям за проверяемый период, заверенную подписью бухгалтера.

Далеко не все бухгалтеры ведут учет товаров указанным образом. Поэтому уже в самом начале работы предприятия нужно поставить бухгалтерии задачу: учет товарно-материальных ценностей должен вестись не только в разрезе номенклатуры, но и в разрезе поставщиков – ведь один и тот же товар может поступать от разных поставщиков. Как это сделать – проблема бухгалтера: например, можно использовать бар-коды (штрих-коды) или добавлять к названию товара наименование поставщика или какой-то символ, соответствующий ему. Например, ваше предприятие получает один и тот же товар – «Напиток Кока-Кола 1 л» – от двух поставщиков: ООО «Торговый дом» и ЗАО «Безалкогольные напитки». В этом случае товар, поступивший от ООО «Торговый дом», можно учитывать как «Напиток Кока-Кола 1 л ТД», а от ЗАО «Безалкогольные напитки» – как «Напиток Кока-Кола 1 л БН». И никакой путаницы не возникнет.

Затем нужно ознакомиться с условиями договора (контракта) на поставку проверяемых товарно-материальных ценностей. Если к договору приложена спецификация, то рекомендуется уточнить у бухгалтера, соблюдаются ли ассортимент и количество поставляемых товарно-материальных ценностей, и если нет – то уточнить причины.

Далее следует сверить данные копий складских ордеров с данными первичных документов и ведомости движения и остатков товарно-материальных ценностей. Это делается так же, как и при проведении выборочной проверки (см. предыдущий раздел). При возникновении расхождений, а также ситуаций, когда вам не все понятно, следует потребовать соответствующие объяснения у бухгалтера. Не стоит забывать, что для проведения проверки вы должны быть в курсе всех нюансов и полностью владеть ситуацией.

При проведении проверки нужно обращать особое внимание на соответствие контрагента в накладной, складском ордере и ведомости движения и остатков товарно-материальных ценностей. Не забывайте, что вы проводите тематическую проверку товарно-материальных ценностей, поступивших от конкретного поставщика, и если в накладной указан один поставщик, а в складском ордере или в ведомости – другой, то это требует отдельного разбирательства.

После проверки копий складских ордеров, первичных документов и бухгалтерской ведомости нужно отправиться на склад, взяв эти документы с собой. Проверка на складе проводится в таком же порядке, как и при проведении выборочной проверки. Особое внимание следует уделять соответствию наименования поставщика в накладной, копии складского ордера, оригиналу складского ордера и карточке складского учета.

После завершения документальной проверки нужно вместе с заведующим складом пересчитать реальные остатки товара и сверить их с зафиксированными. Не исключено, что при получении одной и той же товарно-материальной ценности от разных поставщиков будет обнаружена пересортица. Это, конечно, лучше, чем недостача или излишек, однако следует разобраться в причинах возникновения пересортицы и предпринять меры по недопущению ее в дальнейшем.

В некоторых случаях для выявления возможных злоупотреблений, хищений и иных негативных проявлений необходимо провести полную инвентаризацию хранящихся на складе товарно-материальных ценностей.

Следует отметить, что в законодательстве четко определены ситуации, когда необходимо проведение инвентаризации: при смене материально ответственных лиц, окончании календарного года, после обнаружения кражи, после случившихся форс-мажорных обстоятельств (пожар, наводнение и т. п.). Однако при наличии соответствующих оснований целесообразно проведение внеплановых инвентаризаций.

Порядок проведения полной инвентаризации отличается от проведения внезапных или тематических проверок. Во-первых, руководитель должен издать соответствующий приказ. Во-вторых, необходимо создать инвентаризационную комиссию, состав которой отразить в приказе. В рассматриваемом случае в качестве председателя комиссии следует назначить директора (ведь именно он является инициатором проведения инвентаризации).

Далее следует поручить бухгалтеру подготовку инвентаризационной ведомости. Форма этой ведомости утверждена законодательно. В инвентаризационной ведомости указывается состав комиссии, дата проведения инвентаризации и иные обязательные реквизиты, в частности – полный перечень номенклатуры. Кроме этого, в ведомости отражаются остатки товарно-материальных ценностей по данным бухгалтерского учета, фактические остатки, установленные в результате проведения инвентаризации, и отклонение фактических данных от данных бухгалтерского учета. Фактические данные вносятся в ведомость в процессе проведения инвентаризации (по принципу «посчитал реальный остаток – записал в ведомость»).

По окончании инвентаризации осуществляется сверка остатков товарно-материальных ценностей, числящихся по данным бухгалтерского учета, с фактическими остатками. При обнаружении излишков или недостач составляется соответствующий акт, а также фиксируются объяснения материально ответственных лиц.

Внимательный читатель наверняка обратил внимание, что перед проведением полной инвентаризации, в отличие от выборочных и тематических проверок, не нужно сверять складские ордера с первичными документами и бухгалтерской ведомостью движения и остатков товарно-материальных ценностей. Выполнение такой сверки по всей номенклатуре – слишком трудоемкая работа, которая отнимет очень много времени. Поэтому сначала нужно провести инвентаризацию, сверить фактические данные с бухгалтерскими и уже по тем позициям, по которым обнаружен излишек или недостача, провести такую сверку. Не исключено, что будут найдены какие-либо несоответствия.

Обычно о проведении полной инвентаризации информируют заведующего складом. Это необходимо для того, чтобы в день инвентаризации не производился прием или отпуск товарно-материальных ценностей со склада. Однако о внезапной инвентаризации можно никого не предупреждать: если какой-то товар был принят на склад или отпущен в день проведения инвентаризации, то это должно быть подтверждено соответствующими документами (накладными).

Для прослушивания помещений и, в частности, бухгалтерии в настоящее время имеется хороший выбор специальных средств. Некоторые из них можно установить самостоятельно, без привлечения специалистов.

Удобный и эффективный вид прослушивания – установка специально предназначенного прибора (говоря по-простому – «жучка») в рабочий телефон бухгалтера. Однако у этого способа есть недостаток: большинство таких приборов в начале работы издают характерный щелчок, и если ваш бухгалтер человек более-менее знающий, то он быстро определит, что его рабочий телефон прослушивается.

Заподозрив, что его телефонными переговорами кто-то заинтересовался, бухгалтер может повести себя по-разному. Например, он может прийти к руководителю предприятия и сообщить ему об этом. Скорее всего, бухгалтер заподозрит в прослушивании телефонных переговоров не своего руководителя, а налоговые органы, и прямо скажет об этом директору.

Как же поступить, когда к вам неожиданно приходит бухгалтер и заявляет, что его телефонные переговоры прослушивают? Наиболее приемлемый вариант – картинно удивиться и высказать гневную тираду: «Да как же так, совсем обнаглели эти силовики, что им здесь, террористы сидят, что ли!» – или что-то в этом роде. Поблагодарив бухгалтера за бдительность, скажите, что вы разберетесь в ситуации: пусть спокойно возвращается на свое рабочее место. Ну а вам остается лишь выковырять из рабочего телефона бухгалтера ставший ненужным «жучок» и придумать более эффективное средство контроля.

Более хитрый и опытный бухгалтер может не подать виду, что ему известно о прослушивании его телефонных переговоров. Более того – он может повернуть такую ситуацию в свою пользу. Во-первых, в телефонных переговорах он будет постоянно подчеркивать свою честность и преданность делу, с негодованием отказываться от нелицеприятных и мошеннических предложений (кстати, он может специально организовать звонки с такими предложениями, попросив своих знакомых помочь в этом), говорить, как он любит свою работу, – в общем, вести себя таким образом, что у директора, который будет впоследствии прослушивать запись, на глазах выступят слезы умиления. А недобросовестный бухгалтер будет спокойно мошенничать, обсуждая «пикантные» вопросы не по телефону, а при личной встрече с «деловыми партнерами».

Во-вторых, посредством такой «нетрадиционной связи» с руководителем бухгалтер может как бы невзначай передавать ему свои пожелания, предложения и т. п.

В-третьих, зная, что каждый его телефонный разговор будет прослушан директором, бухгалтер сможет искусственно набивать себе цену, организовывая звонки якобы с предложениями «хорошей и высокооплачиваемой работы». Разумеется, что с подобными «предложениями» бухгалтеру будут звонить хорошие знакомые, предлагать высокую зарплату, социальные пакеты и прочие блага, а «честный» бухгалтер будет отказываться и говорить, что свою нынешнюю работу ни на что не променяет. Какой руководитель, услышав такое, не расчувствуется и не поднимет заработную плату своему «преданному навеки» бухгалтеру?

Еще один довольно эффективный способ прослушивания разговоров бухгалтера – это установка жучков в бухгалтерии. В этом случае вы будете в курсе всех разговоров, которые ведутся между работниками бухгалтерии, а также между ними и посетителями бухгалтерии. Например, представьте такую ситуацию. Вашему бухгалтеру поступило нелицеприятное предложение, от которого он «не может отказаться» (например, хороший откат за сокрытие задолженности контрагента). Однако по телефону обсуждать подробности «операции» бухгалтер, как любой нормальный человек, не пожелает и договорится о личной встрече. Не исключено, что эта встреча будет назначена в бухгалтерии в нерабочее время (например, вечером, когда в офисе уже никого нет). Чувствуя себя в безопасности, бухгалтер и его «деловой партнер» обсуждают все подробности, которые в скором времени (или прямо во время обсуждения, находясь, например, в машине под окнами офиса) с великим интересом слушаете вы.

Однако бухгалтер вполне может определить, что помещение прослушивается. Некоторые бухгалтеры сразу после устройства на работу проверяют, нет ли в бухгалтерии подслушивающих устройств. Причем, как правило, в первую очередь они подозревают в прослушивании не своего руководителя, а представителей налоговой полиции или отдела по борьбе с экономическими преступлениями.

Каким же образом бухгалтер может обнаружить наличие подслушивающих устройств?

Все зависит от двух факторов: вид технического устройства, используемого для прослушивания, и личных возможностей бухгалтера. Например, существуют такие устройства, обнаружить которые можно при более-менее внимательном осмотре помещения бухгалтерии: например, микрофон под подоконником, «жучок» за батареей и т. п. Кроме того, не исключено, что кто-то из знакомых бухгалтера работает в силовых структурах и по его просьбе «прозвонит» помещение с помощью специального прибора, выявляющего подслушивающие устройства. И если провод от микрофона, спрятанного в укромном месте, ведет прямиком в кабинет директора, то вряд ли у бухгалтера будет желание работать на этом предприятии.

Довольно эффективный способ наблюдения – установка в бухгалтерии не только подслушивающего устройства, но и камеры слежения. В настоящее время разработаны камеры, заметить которые практически невозможно из-за их миниатюрных размеров, а также незаметного встраивания в какой-либо предмет интерьера (например, в потолочный светильник или крепление для жалюзи). Использование камеры одновременно с подслушивающим устройством существенно повысит достоверность получаемой вами информации.

С помощью камеры слежения удобно контролировать выполнение бухгалтером служебных обязанностей. Возможно, вы обнаружите, что он длительное время сидит в Интернете, причем занимается там совершенно посторонними делами, или полдня развлекается различными компьютерными играми. На это вы ему и укажете, когда он в очередной раз пожалуется на сложность бухгалтерского труда и свою чрезмерную загруженность.

Если ваш бухгалтер, находясь на рабочем месте, обсуждает тот или иной способ мошенничества с кем-либо из сотрудников предприятия, то с помощью камеры слежения вы без труда узнаете этого сотрудника и вам не придется угадывать его по голосу, как это было бы без камеры слежения.

Иногда бывает полезно следить за бухгалтером не только на рабочем месте, но и во время отлучек – например, когда он отправляется в банк, либо в налоговую инспекцию, либо по еще каким-то делам. Подобное слежение целесообразно, как правило, на средних и крупных предприятиях: во-первых, недобросовестность бухгалтера может дорого обойтись не только компании, но и некоторым деловым партнерам, а во-вторых, подобная слежка – удовольствие не из дешевых, и в небольших фирмах результат слежки может оказаться несопоставим с затратами на ее проведение.

Каким же образом организовать наблюдение за бухгалтером?

Наиболее простой и дешевый способ – поручить слежку кому-либо из своих сотрудников (например, водителю или курьеру). Некоторые руководители нанимают специального сотрудника со своей машиной для слежки за бухгалтером (разумеется, официальная должность сотрудника совсем другая – тот же водитель или курьер). Например, если бухгалтер говорит, что он едет в банк, то сотрудник, наблюдающий за ним, отправляется к банку другой дорогой и старается прибыть на место первым. После этого он просто сидит в своей машине возле банка и смотрит, приедет ли туда бухгалтер. Кстати, даже если бухгалтер приехал первым – это нестрашно: можно с таким же успехом ждать его выхода из банка. Если же бухгалтер в банке так и не появился, то в следующий раз, когда бухгалтер соберется ехать в банк, следящему сотруднику будет дано поручение поехать за ним и посмотреть, куда на самом деле направляется бухгалтер.

Кстати, если бухгалтер куда-то отлучается «по делам фирмы», то руководителю желательно поинтересоваться, куда конкретно и с какими целями он направляется. Например, если в компании используется система электронных платежей типа «Банк – Клиент», то ехать в банк, чтобы отвезти платежку, совершенно необязательно. Конечно, периодически бухгалтеру нужно появляться в банке (например, чтобы представить документы по сделке, забрать выписки с копиями проведенных документов и т. д.), но это можно делать в соответствии с установленным заранее и согласованным с руководством расписанием – например, дважды в неделю. Если же бухгалтеру потребовалось сделать внеочередную поездку в банк, а видимых оснований для этого нет (новые сделки не заключались, срочности в получении того или иного проведенного документа нет), то руководителю следует конкретно уточнить, зачем именно бухгалтеру нужно ехать в банк.

То же самое касается поездок в налоговую инспекцию. Законодательно установлены сроки, когда бухгалтер предприятия должен предоставлять отчетность в налоговые органы. Кстати, отчеты необязательно привозить лично: во-первых, для их сдачи главный бухгалтер может отправить подчиненного, во-вторых, отчетность можно послать заказным письмом по почте, в-третьих, некоторые налоговые инспекции уже принимают отчетность по электронной почте.

Ну а если бухгалтер говорит, что ему нужно съездить в налоговую инспекцию по каким-то другим вопросам, не связанным с предоставлением отчетности, нужно потребовать подробных объяснений, что это за вопросы и чем они вызваны. Среди уважительных причин можно назвать, например, следующие: предоставление по требованию налоговой инспекции документов для проведения встречной проверки (это может быть довольно внезапно – из налоговой инспекции позвонили и попросили подвезти те либо иные документы, касающиеся отношений с какой-либо организацией); выполнение сверки по налогам; консультация (хотя вопросы сотрудникам налоговой инспекции лучше задавать в письменном виде и требовать письменные ответы) и др.

Если ответ бухгалтера вас не удовлетворил, можно послать штатного «агента», чтобы он проследил путь следования бухгалтера. Не исключено, что ваш бухгалтер использует рабочее время не по назначению: решает личные проблемы, подрабатывает на стороне, ездит на переговоры, где рассматривает сомнительные предложения касательно работы бухгалтером на вашем предприятии, и т. д. Поэтому после того как ваш «агент» вернулся и принес не самые хорошие новости, можно учинить бухгалтеру «допрос с пристрастием».

Однако при этом не стоит выдавать себя и говорить, что «проверенный человек проследил за вами и все видел, поэтому рассказывайте – что вы делали там-то и там-то». Не стоит раскрывать свои карты и доводить до сведения бухгалтера, что за ним ведется слежка: во-первых, это никому не понравится, во-вторых, бухгалтер станет более осторожным и впоследствии вам его будет труднее уличить, а в-третьих, у него сложится весьма негативное мнение о вас лично и о предприятии в целом. Поэтому лучше сказать, что кто-то (например, вы) совершенно случайно (проезжая мимо) лично видел бухгалтера в рабочее время выходящим из супермаркета с полными сумками покупок или мирно беседующим в летнем кафе с одним из основных конкурентов (или крупных должников) компании. Причем это происходило в то время, когда бухгалтер, по его словам, должен был решать вопросы в банке или находиться в налоговой инспекции.

Если бухгалтер затрудняется сразу дать конкретный ответ и начинает путано что-то объяснять, неловко оправдываться – дальнейшие расспросы можно прекратить. Правду он все равно не скажет, а самое главное вы уже и так узнали: бухгалтер вас обманывает. Причем еще полбеды, если он просто крадет рабочее время фирмы, посещая магазины, рынки, парикмахерские, автосервисы и т. п. Самое неприятное, если он тратит это время на сомнительные переговоры с конкурентами, крупными неплательщиками или рассматривает какие-либо мошеннические предложения.

После того как вы уличили бухгалтера в обмане, дальнейшие действия будут зависеть от конкретной ситуации, в которой он был замечен. Если выяснилось, что бухгалтер в рабочее время посещает супермаркет – вероятнее всего, его достаточно будет наказать финансово (например, снять 30 % с заработка за текущий месяц). Если же бухгалтер был уличен, например, в том, что он в рабочее время ведет сомнительные переговоры с представителем крупного должника вашего предприятия (например, «агент» видел, как бухгалтер заходил в офис должника или вел беседу на улице возле соответствующего офиса), то можно поступить жестко, поскольку не исключено, что такие переговоры могут привести к финансовым потерям компании.

В таком случае нужно объявить бухгалтеру о том, что вы берете погашение задолженности контрагента, с которым беседовал бухгалтер, под личный контроль и что за каждый день просрочки платежа из заработной платы бухгалтера будут удерживаться штрафные санкции, например 0,5 % от суммы задолженности. Санкции будут сняты либо после полного погашения задолженности, либо после того, как бухгалтер предпримет со своей стороны все возможные меры для уплаты этого долга.

К основным мерам, которые бухгалтер должен предпринять для погашения задолженности, можно отнести следующие:

– устное требование погасить задолженность (желательно сделать это в присутствии руководителя предприятия);

– выставление через банк платежного требования на полную сумму задолженности;

– если указанные выше способы не возымели действия – подача заявления в Хозяйственный суд для взыскания полной суммы задолженности в судебном порядке.

Если у компании-должника отсутствуют денежные средства, то при положительном решении Хозяйственного суда у него будет изъято имущество на сумму, необходимую для погашения задолженности. Поэтому если бухгалтер подал документы в Хозяйственный суд, то можно считать, что он предпринял все меры для погашения задолженности, и снимать наложенные на него финансовые санкции.

Для слежки за бухгалтером можно не только привлечь сотрудников компании, но и обратиться в специализированные фирмы либо просто нанять частного детектива. В этом случае можно гарантировать полноту и достоверность информации: специалисты знают свое дело. Однако такая слежка за бухгалтером обойдется вам намного дороже.

Иногда слежка за тем, что и как делает бухгалтер в Интернете, бывает более полезной, чем прослушивание его телефонных переговоров, помещения бухгалтерии, использование видеокамер и наблюдение за бухгалтером за пределами офиса.

Контроль интернет-трафика очень важен с точки зрения утечки информации. Ведь в настоящее время именно через Интернет (чаще всего с помощью электронной почты или FTP) крадутся многие корпоративные секреты. Кроме этого, контроль интернет-трафика позволяет решать следующие задачи.

– Проверка электронной почты бухгалтера: кому, когда и какого объема письма он пересылал и от кого получал. При наличии писем большого объема или с вложениями можно поинтересоваться у бухгалтера, кому и с какой целью они отправлялись.

– Контроль FTP-соединений. С помощью FTP-протокола удобно отправлять и принимать большие объемы информации. Нередко именно таким способом ценная информация пересылается конкурентам.

– Проверка использования бухгалтером Интернета. В частности, всегда можно узнать, когда и какой интернет-ресурс посещал бухгалтер, сколько времени он там провел. Не секрет, что многие сотрудники грешат блужданием в Интернете в рабочее время. Поэтому, когда бухгалтер в очередной раз пожалуется на свою чрезмерную загруженность, можете жестко посоветовать ему не сидеть полдня на посторонних сайтах.

Обычно подсчет интернет-трафика выполняет системный администратор, периодически (например, раз в день или месяц) предоставляя результаты руководителю. Однако можно сделать так, чтобы информация об использовании Интернета была доступна вам в любое время. Например, для подсчета интернет-трафика можно использовать специальные утилиты, которые в настоящее время в большом количестве представлены в Интернете. Довольно популярная утилита – TimeMb, предназначенная для контроля интернет-трафика на локальном компьютере; ее можно скачать по адресу www.bikart.narod.ru. Данная программа показывает количество исходящего и входящего трафика, а также стоимость проведенного в Интернете времени.

Можно также рекомендовать программу Lan2Net, позволяющую подсчитать интернет-трафик, а также ограничить доступ в локальную сеть и Интернет (что во многих случаях бывает нелишним). Данную программу можно скачать по адресу www.lan2net.ru/l2n_download.shtml.

Отмечу, что нового или недавно принятого на работу бухгалтера рекомендуется контролировать ежедневно.

Шпионский модуль – это программа, которая внедряется на компьютер пользователя без его ведома, собирает на нем определенную информацию и отправляет ее по заранее заданному адресу. Основное отличие шпионских модулей (их общее название – Spyware) от компьютерных вирусов заключается в том, что они, как правило, не наносят вреда программному обеспечению и данным, хранящимся в компьютере (если не считать того, что они используют определенное количество ресурсов оперативной памяти и места на жестком диске). При этом человек даже не подозревает, что за его компьютером ведется своего рода тайное наблюдение.

Чтобы найти нужную шпионскую программу, особых усилий прилагать не нужно: достаточно в любой поисковой системе Интернета ввести соответствующий запрос: например, «шпионская программа скачать», либо «шпионский модуль», либо «клавиатурный шпион». Однако гораздо проще обратиться за помощью к своему системному администратору – у него наверняка найдется несколько таких программ, а если нет, то он без проблем сможет подыскать их.

Для удаленного наблюдения за действиями, которые выполняет бухгалтер на своем компьютере, целесообразно использовать перечисленные ниже виды шпионских модулей.

– Клавиатурный шпион. Подобные программы (их также называют «кейлоггерами») постоянно наблюдают за клавиатурой и запоминают каждое нажатие клавиши, после чего отправляют полученные данные по указанному адресу. В результате вся набранная информация попадает к наблюдателю. Такие программы очень удобны – всегда можно узнать, чем занимается бухгалтер на работе: готовит сложный отчет, переписывается с кем-то по ICQ, выполняет какие-либо работы «на сторону», используя служебный компьютер, или «сливает» кому-то конфиденциальную информацию о предприятии. Подробнее о клавиатурных шпионах рассказано ниже, в соответствующем разделе.

– Сканер жесткого диска. Шпионские программы этого типа изучают содержимое жесткого диска компьютера и отправляют информацию по заданному адресу. С помощью такой программы можно узнать, не установил ли бухгалтер на компьютер чего-нибудь лишнего и ненужного (личные программы, разнообразные игрушки и т. д.).

– Почтовый шпион. Эти программы, наряду с другими функциями, передают по указанному адресу содержимое адресной книги – благодаря этому можно определить круг общения бухгалтера. Если в адресной книге содержатся данные о представителях конкурирующих организаций либо давних должников, есть повод задуматься о честности своего бухгалтера.

– Интернет-монитор. Подобные шпионы собирают информацию о работе пользователя в Интернете – в частности, о посещаемых страницах, сделанных заказах и т. п. Такие программы очень полезны – благодаря им всегда можно узнать, чем занимался бухгалтер в Интернете: искал, например, полезную информацию по работе, либо делал покупки в интернет-магазине, либо читал анекдоты или посещал развлекательные сайты «пикантной» направленности.

– Экранный шпион. Смысл программ данного вида заключается в том, что они регулярно, через определенные промежутки времени (в зависимости от настроек эти промежутки могут быть любыми – 1 или 10 минут, час, 3 часа и т. д.) делают снимки экрана и отсылают их по заданному адресу (разумеется, незаметно для пользователя). Такие программы также очень удобны – всегда можно получить достаточно полную и наглядную картину того, чем занимается бухгалтер в рабочее время. Кроме этого, с помощью такой программы вы можете неожиданно получить важную информацию: не исключено, что программа пришлет вам снимок экрана, на котором будет запечатлен текст электронного письма с нелицеприятным предложением вашему бухгалтеру.

Помимо перечисленных программ-шпионов, могут применяться также «комбинированные» шпионские модули – в частности, сканер жесткого диска, совмещенный с почтовым шпионом, или клавиатурный шпион – с экранным.

Однако следует учитывать, что бухгалтер, более-менее владеющий компьютером (не только бухгалтерской программой), может обнаружить установленную шпионскую программу. Для борьбы со шпионскими модулями существует множество специально предназначенных утилит, многие из которых можно бесплатно скачать в Интернете. Порядок использования таких утилит прост и понятен, и бухгалтер сможет легко освободить свой компьютер от нежелательных программ.

На клавиатурных шпионах имеет смысл остановиться подробнее. В первую очередь это обусловлено тем, что такие шпионы являются наиболее распространенными из всего многообразия подобных модулей и программ.

Зачем использовать клавиатурные шпионы? Ответ на данный вопрос у каждого руководителя свой: одному нужно перехватывать почтовые сообщения сотрудников, другому – следить за деятельностью бухгалтера, третьему – просматривать все набираемые тексты, а четвертому – все вместе взятое и еще что-нибудь.

Характерной особенностью клавиатурных шпионов является то, что они могут выступать не только в виде внедренного в компьютер вредоносного программного обеспечения, но и в виде отдельных устройств. Такие устройства обычно устанавливаются между клавиатурой и системным блоком и могут долго оставаться незамеченными вследствие своих небольших размеров. Однако чтобы установить такое устройство, необходим доступ к компьютеру в отсутствие пользователя.

Достаточно широко распространены в настоящее время так называемые перехватывающие клавиатурные шпионы. Такие шпионы в большинстве случаев представляют собой программу, состоящую из исполняемого файла с расширением ЕХЕ и DLL-библиотеки, с помощью которой осуществляется управление процессами записи информации. Перехватывающий клавиатурный шпион без проблем запоминает практически любой набранный текст: документы, письма, пароли (в том числе самозаполняющиеся) и т. д.

Возможности клавиатурного шпиона позволяют вести подробное наблюдение за компьютером бухгалтера и своевременно получать всю необходимую информацию о набранных текстах.